对象 纳税申报纳税人或者扣缴义务人、代征人应当按期向主管国家税务机关办理纳税申报或者代扣代缴、代收代缴税款报告、委托代征税款报告； (一)依法已向国家税务机关办理税务登记的纳税人。包括：1、各项收入均应当纳税的纳税人；2、全部或部份产品、项目或者税种享受减税、免税照顾的纳税人；3、当期营业额未达起征点或没有营业收入的纳税人；4、实行定期定额纳税的纳税人；5、应当向国家税务机关缴纳企业所得税以及其他税种的纳税人。 (二)按规定不需向国家税务机关办理税务登记，以及应当办理而未办理税务登记的纳税人。 (三)扣缴义务人和国家税务机关确定的委托代征人。 类型 1．正常申报：是指纳税人在税法规定的申报期内办理各税的纳税申报。 2．非正常申报： （1）欠税补缴。一是缓缴期内税款缴纳申请：是指经税务机关批准后，延期缴纳税款时，提供有关资料。二是补缴欠税申请：补缴缴欠款申请是指在申报期限以后对当期未缴税款缴纳时，提供有关资料。 （2）迟申报：是指超过规定申报期限以后对当期应纳税款的申报。 （3）检查补税。（4）评估补税。（5）行政处罚。（6）自查补税。 期限 (一)各税种的申报期限 纳税申报操作实务1、缴纳增值税、消费税的纳税人，以一个月为一期纳税的，于期满后十日内申报，以一天、三天、五天、十天、十五天为一期纳税的，自期满之日起五日内预缴税款，于次月一日起十日内申报并结算上月应纳税款。 2、缴纳企业所得税的纳税人应当在月份或者季度终了后十五日内，向其所在地主管国家税务机关办理预缴所得税申报；内资企业在年度终了后四十五日内、外商投资企业和外国企业在年度终了后四个月内向其所在地主管国家税务机关办理所得税申报。 3、其他税种，税法已明确规定纳税申报期限的，按税法规定的期限申报。 4、税法未明确规定纳税申报期限的，按主管国家税务机关根据具体情况确定的期限申报。 (二)申报期限的顺延。纳税人办理纳税申报的期限最后一日，如遇公休、节假日的，可以顺延。 (三)延期办理纳税申报。纳税人、扣缴义务人、代征人按照规定的期限办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表、委托代征税款报告表确有困难，需要延期的，应当在规定的申报期限内向主管国家税务机关提出书面延期申请，经主管国家税务机关核准，在核准的期限内办理。纳税人、扣缴义务人、代征人因不可抗力情形，不能按期办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款或委托代征税款报告的，可以延期办理。但是，应当在不可抗力情形消除后立即向主管国家税务机关报告。 方式 (一)上门申报。纳税人、扣缴义务人、代征人应当在纳税申报期限内到主管国家税务机关办理纳税申报、代扣代缴、代收代缴税款或委托代征税款报告。 (二)邮寄申报。纳税人到主管国家税务机关办理纳税申报有困难的，经主管国家税务机关批准，也可以采取邮寄申报，以邮出地的邮戳日期为实际申报日期。 (三)电传申报。实行自核自缴，且有电传条件的纳税人，经主管国家税务机关批准，可以采取电传申报。 材料 纳税申报表（一）纳税人办理纳税申报时，应当如实填写纳税申报表，并根据不同的情况相应报送下列有关证件、资料： 1.财务会计报表及其说明材料； 2.与纳税有关的合同、协议书及凭证； 3.税控装置的电子报税资料； 4.外出经营活动税收管理证明和异地完税凭证； 5.境内或者境外公证机构出具的有关证明文件； 6.税务机关规定应当报送的其他有关证件、资料。 （二）扣缴义务人办理代扣代缴、代收代缴税款报告时，应当如实填写代扣代缴、代收代缴税款报告表，并报送代扣代缴、代收代缴税款的合法凭证以及税务机关规定的其他有关证件、资料。 要求 纳税申报培训会(一)纳税人、扣缴义务人、代征人应当到当地国家税务机关购领纳税申报表或者代扣代缴、代收代缴税款报告表、委托代征税款报告表，按照表式内容全面、如实填写，并按规定加盖印章。 (二)纳税人办理纳税申报时，应根据不同情况提供下列有关资料和证件： 1. 财务、会计报表及其说明材料； 2. 增值税专用发票领、用、存月报表，增值税销项税额和进项税额明细表； 3. 增值税纳税人先征税后返还申请表； 4. 外商投资企业超税负返还申请表； 5. 与纳税有关的经济合同、协议书、联营企业利润转移单； 6. 未建帐的个体工商户，应当提供收支凭证粘贴簿、进货销货登记簿； 7. 外出经营活动税收管理证明； 8. 境内或者境外公证机构出具的有关证明文件； 9. 国家税务机关规定应当报送的其他证件、资料。 (三)扣缴义务人或者代征人应当按照规定报送代扣代缴，代收代缴税款的报告表或者委托代征税款报告表，代扣代缴、代收代缴税款或者委托代征税款的合法凭证，与代扣代缴、代收代缴税款或者委托代征税款有关的经济合同、协议书。 法律责任 纳税人应当按月将纳税申报资料装订成册，并按规定保管六、违反纳税申报规定的法律责任 (一)纳税人未按照规定的期限办理纳税申报的，或者扣缴义务人、代征人未按照规定的期限向国家税务机关报送代扣代缴、代收代缴税款报告表的，由国家税务机关责令限期改正，可以处以二千元以下的罚款；逾期不改正的，可以处以二千元以上一万元以下的罚款； (二)一般纳税人不按规定申报并核算进项税额、销项税额和应纳税额的，除按前款规定处罚外，在一定期限内取消进项税额抵扣资格和专用发票使用权，其应纳增值税，一律按销售额和规定。 期限 纳税申报1.缴纳增值税、消费税的纳税人：以一个月为一期纳税的，于期满后十日内申报，以一天、三天、五天、十天、十五天为一期纳税的，自期满之日起五日内预缴税款，于次月一日起十日内申报并结算上月应纳税款。 2.缴纳企业所得税的纳税人：应当在月份或者季度终了后十五日内，向其所在地主管国税机关办理预缴所得税申报，就地缴纳企业所得税的纳税人应在次年4月15日前进行年度纳税申报；实行汇总（合并）纳税的驻赣二级成员企业应在3月31日前，三级成员企业应在3月15日前，四级成员企业应在2月底前完成年度纳税申报；经营人寿保险业务的二级纳税成员企业应在年度终了后6月15日前，三级纳税成员企业应在年度终了后5月15日前进行年度纳税申报。 3.缴纳涉外企业所得税的纳税人：应当在月份或者季度终了后十五日内，向其所在地主管国家税务机关办理预缴所得税申报，在年度终了后四个月内向其所在地主管国家税务机关办理所得税年度申报。 4.缴纳其他税种的纳税人：税法已明确规定纳税申报期限的，按税法规定的期限申报；税法未明确规定纳税申报期限的，按主管国税机关根据具体情况确定的期限申报。 顺延 纳税申报顺延纳税人办理纳税申报的期限最后一日是法定休假日的，以休假日期满的次日为期限的最后一日；在期限内有连续３日以上法定休假日的，按休假日天数顺延。 1.纳税人、扣缴义务人不能按期办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表的，经税务机关核准，可以延期申报。 2.纳税人、扣缴义务人按照规定的期限办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表确有困难，需要延期的，应当在规定的期限内向税务机关提出书面延期申请，经国税务关核准，在核准的期限内办理。纳税人、扣缴义务人因不可抗力，不能按期办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表的，可以延期办理；但是，应当在不可抗力情形消除后立即向税务机关报告。税务机关应当查明事实，予以核准。 3.经核准延期办理前款规定的申报、报送事项的，应当在纳税期内按照上期实际缴纳的税额或者税务机关核定的税额预缴税款，并在核准的延期内办理税款结算。 个人所得税自行纳税申报办法。 申报内容 《中华人民共和国税收征收管理法》 为进一步加强个人所得税征收管理，保障国家税收收入，维护纳税人的合法权益，方便纳税人自行纳税申报，规范自行纳税申报行为，根据《中华人民共和国个人所得税法》 （以下简称个人所得税法）及其实施条例、 《中华人民共和国税收征收管理法》 （以下简称税收征管法）及其实施细则和其他法律、法规的有关规定，制定本办法。 凡依据个人所得税法负有纳税义务的纳税人，有下列情形之一的，应当按照本办法的规定办理纳税申报： （一）年所得12万元以上的；（二）从中国境内两处或者两处以上取得工资、薪金所得的；（三）从中国境外取得所得的；（四）取得应税所得，没有扣缴义务人的；（五）国务院规定的其他情形。 本办法第二条第一项年所得12万元以上的纳税人，无论取得的各项所得是否已足额缴纳了个人所得税，均应当按照本办法的规定，于纳税年度终了后向主管税务机关办理纳税申报。 本办法第二条第一项所称年所得12万元以上的纳税人，不包括在中国境内无住所，且在一个纳税年度中在中国境内居住不满1年的个人。 纳税申报内容流程年所得12万元以上的纳税人，在纳税年度终了后，应当填写《个人所得税纳税申报表（适用于年所得12万元以上的纳税人申报）》 ，并在办理纳税申报时报送主管税务机关，同时报送个人有效身份证件复印件，以及主管税务机关要求报送的其他有关资料。有效身份证件，包括纳税人的身份证、护照、回乡证、军人身份证件等。 本办法所称年所得12万元以上，是指纳税人在一个纳税年度取得以下各项所得的合计数额达到12万元： 本办法第六条规定的所得不含以下所得： 1.省级人民政府、国务院部委、中国人民解放军军以上单位,以及外国组织、国际组织颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金;2.国债和国家发行的金融债券利息;3.按照国家统一规定发给的补贴、津贴，即个人所得税法实施条例第十三条规定的按照国务院规定发放的政府特殊津贴、院士津贴、资深院士津贴以及国务院规定免纳个人所得税的其他补贴、津贴;4.福利费、抚恤金、救济金; 5.保险赔款;6.军人的转业费、复员费;7.按照国家统一规定发给干部、职工的安家费、退职费、退休工资、离休工资、离休生活补助费;8.依照中国有关法律规定应予免税的各国驻华使馆、领事馆的外交代表、领事官员和其他人员的所得；9.中国政府参加的国际公约、签订的协议中规定免税的所得。 个人纳税申报流程本办法第六条所指各项所得的年所得按照下列方法计算：（一）工资、薪金所得，按照未减除费用（每月1600元）及附加减除费用（每月3200元）的收入额计算。 （二）个体工商户的生产、经营所得，按照应纳税所得额计算。实行查账征收的，按照每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额计算；实行定期定额征收的，按照纳税人自行申报的年度应纳税所得额计算，或者按照其自行申报的年度应纳税经营额乘以应税所得率计算。 （三）对企事业单位的承包经营、承租经营所得，按照每一纳税年度的收入总额计算，即按照承包经营、承租经营者实际取得的经营利润，加上从承包、承租的企事业单位中取得的工资、薪金性质的所得计算。 （四）劳务报酬所得，稿酬所得，特许权使用费所得，按照未减除费用（每次800元或者每次收入的20%）的收入额计算。 年所得12万元以上的纳税人，纳税申报地点分别为：（一）在中国境内有任职、受雇单位的，向任职、受雇单位所在地主管税务机关申报。 个人所得税（二）在中国境内有两处或者两处以上任职、受雇单位的，选择并固定向其中一处单位所在地主管税务机关申报。 （三）在中国境内无任职、受雇单位，年所得项目中有个体工商户的生产、经营所得或者对企事业单位的承包经营、承租经营所得（以下统称生产、经营所得）的，向其中一处实际经营所在地主管税务机关申报。 （四）在中国境内无任职、受雇单位，年所得项目中无生产、经营所得的，向户籍所在地主管税务机关申报。在中国境内有户籍，但户籍所在地与中国境内经常居住地不一致的，选择并固定向其中一地主管税务机关申报。在中国境内没有户籍的，向中国境内经常居住地主管税务机关申报。 取得本办法第二条第二项至第四项所得的纳税人，纳税申报地点分别为：（一）从两处或者两处以上取得工资、薪金所得的，选择并固定向其中一处单位所在地主管税务机关申报。 （二）从中国境外取得所得的，向中国境内户籍所在地主管税务机关申报。在中国境内有籍，但户籍所在地与中国境内经常居住地不一致的，选择并固定向其中一地主管税务机关申报。在中国境内没有户籍的，向中国境内经常居住地主管税务机关申报。 （三）个体工商户向实际经营所在地主管税务机关申报。 （四）个人独资、合伙企业投资者兴办两个或两个以上企业的，区分不同情形确定纳税申报地点： 1.兴办的企业全部是个人独资性质的，分别向各企业的实际经营管理所在地主管税务机关申报。 2.兴办的企业中含有合伙性质的，向经常居住地主管税务机关申报。 3. 兴办的企业中含有合伙性质，个人投资者经常居住地与其兴办企业的经营管理所在地不一致的，选择并固定向其参与兴办的某一合伙企业的经营管理所在地主管税务机关申报。 (五)除以上情形外，纳税人应当向取得所得所在地主管税务机关申报。[1]
纳税服务的涵义 纳税服务实际上就是征税人为方便纳税人纳税所提供的活劳动。要认识纳税服务，应先理解纳税服务的涵义。 1.纳税服务是税收本质属性的具体体现 税收是国家凭借其政治权力取得财政收入、进行国民收入分配和再分配的一种主要形式。税收的产生来自于满足社会公共需求的需要，即为社会提供公共物品和公共服务。税收来自于纳税人的收入和所得，并用于国家为纳税人提供公共产品。从某种意义上来说，国家成为公共产品的供应商，而纳税人成为国家的顾客。因此，为纳税人提供优良的纳税环境也就成了国家的法定职责和应尽义务。 2.纳税服务是税务机关职责的体现 税务机关是代表国家执行税收法律法规、组织税收收入的职能部门，税务机关要履行上述职责，就必须开展一系列税收征管活动。税收征管活动主体的一方始终是各类纳税人，直接体现为从纳税人处取得税收收入。组织税收收入的理想境界是实现“应收尽收”，也就是税法所确立的应征税款与实征税款没有丝毫差额。 要尽量减少应收与尽收的差距，纳税人还应具备以下三个条件： 一是熟知税收知识， 二是能方便、快捷履行纳税义务， 三是纳税成本最小化。 因此税务机关应当想方设法让纳税人知晓税收法律法规，为纳税人提供方便快捷的服务，同时注重尽量减少纳税人为履行纳税义务所负担的成本（包括时间和金钱）。这就是纳税服务的最本质的意义。 纳税服务的主要内容 纳税服务的内容取决于纳税人在办税中的需要，主要包括： 1. 税法宣传和纳税咨询辅导 这是纳税人的基本需要，也是纳税服务中的基本内容和税务机关的义务，贯穿于税收征管工作的全过程。税法宣传的对象是社会公众，宣传的内容应当是广泛普遍的，包括税法、税收政策和各种办税程序、税收知识等，其作用在于潜移默化地增强全社会的纳税意识，提高纳税人依法履行纳税义务的自觉性。纳税咨询辅导的对象是特定的纳税人，其内容应该具体且明确，税务机关的答复和辅导应当及时、准确和权威，其作用在于直接指导纳税人办理涉税事项，减少纳税人因不了解有关规定而带来的负担。 2.申报纳税和涉税事项办理 这是纳税服务的核心内容。税务机关应当创造和提供必要的条件，简化环节和程序，使纳税人在履行义务时方便快捷，感到轻松愉快。如税务机关设立的办税服务厅，集中进行税务登记办证，发票供应，涉税事项审核审批等；利用信息和网络技术的成果，向纳税人提供电话申报、计算机远程申报等多元化申报方式，通过电子缴税、银税联网提供纳税人、税务机关、银行和国库“四位一体”的缴税方式，使纳税人足不出户就可以完成申报纳税；随着税收信息化建设的不断深入，将来提供网上税务局、移动税务局服务，纳税人的一些涉税事项还可以通过网络来办理。 3.个性化服务 这是纳税服务中更深层次的内容。如果纳税服务仅限于按照统一服务规范提供的普遍服务，不考虑不同纳税人的特殊情况，既不利于税务机关合理配置征管资源和进行税源监控分析，也不能满足不同纳税人的特殊需要。所以应当整合纳税人的个性化信息，针对其不同的纳税服务需求，在管理中动态地予以体现。如对纳税人实行户籍管理、分类管理、评定纳税信誉等级等办法，为纳税人提供个性化服务。 4. 投诉和反馈结果 这是纳税服务必不可少的内容。征管纲要提出：税务机关要把纳税服务作为行政执法的有机组成部分，使纳税人满意。纳税服务并不是仅仅强调服务形式的多样性，更为重要的是体现服务的质量和效果能够使纳税人满意。税务机关要想知道纳税服务纳税人满不满意，哪些地方需要改进，就应当虚心接受纳税人监督，听取各方面的意见。因此，应该提供一个征纳双方联系的渠道，纳税人在与税务机关打交道的过程中，对不满意的地方能及时向税务机关投诉、反映，税务机关则及时给予处理和反馈，给纳税人以满意的答复。 优化纳税服务的途径 （一）转变纳税服务观念，重新定位纳税服务的价值观 新征管法及其实施细则已明确规定了保护纳税人合法权益,纳税服务有了法律依据，在税收工作中得到了前所未有的重视，纳税服务也由传统的道德范畴上升到法定义务，成为法定行政行为的重要组成部分。这就要求征纳双方都要全面领会其内涵，重新定位纳税服务的价值。作为征税主体的税务机关要切实履行新征管法规定的税务机关对纳税人的义务，树立现代税收服务观，应 “视纳税人为顾客”，认真分析纳税人的需求，在依法治税的前提下，以让纳税人满意为目标，确保纳税人合理的需求和期望得到满足，积极拓展对纳税人服务的范围和空间，不断完善纳税服务工作，同时也要积极引导纳税人不断增强维权意识，形成共同创造优质服务的良好氛围。 （二）改变纳税服务的形式，深化纳税服务内涵 应从以前的重形式轻实质误区中走出来， 一是由形象服务向实效服务转变。税务机关应针对纳税人对税收专业性知识与技能、程序、权益的需要，提供实实在在的纳税服务。 二是由被动服务向主动服务转变。税务机关除了接待好上门来的纳税人外，应主动出去，有针对性地解决好纳税人存在的问题。 三是由一刀切服务向分类服务转变。纳税人素质有高有低，涉税业务也有繁有简，在具体的工作中应区别对待，有针对性地做好服务工作。 继续深化服务内涵，提高纳税服务的档次。纳税人最希望得到的是税收的公平、效率的实现。我国税收法制不断的完善，人情税、关系税行为大大减少，再加上现代化、信息化的征管手段的应用，偷漏税行为也越来越少，一个公平的税收环境已基本建立。但是在许多征管环节仍然存在弱项，一些纳税人利用这种手段进行偷漏税的行为仍无法杜绝，这就人为导致了纳税人之间的税负不公，背离了税收的基本原则，对那些老老实实履行义务的纳税人来说很不公平。因此应该加强征管，加大对偷漏税行为的打击力度。 （三）加强税务干部的队伍建设，提高税务人员素质 要满足日益现代化的税收管理和纳税服务工作的需要，实现由传统服务到现代纳税服务的“质”的飞跃，关键在于有一支政治坚定、业务过硬、作风优良，纪律严明的高素质的税务干部队伍。因此，要不遗余力地提高税务人员的素质，加强税收职业道德教育，强化业务培训。另外还应引入竞争机制，增强忧患意识，推行执法责任制和过错追究制，切实加强对税收执法权的监督，公布出台几条纳税人特别期待、特别管用的“廉政禁令”，对税务人员的不作为、滥作为行为，加大惩戒力度。 （四）服务手段信息化 通过加快税务信息化建设，构建纳税服务信息化平台，降低税收成本，为纳税人提供优质服务。在信息化建设方面: 一是完善纳税服务的公共服务平台，以12366服务热线、电子税务网络为载体，运用网上电子申报系统、网上税务局信息管理等系统，为纳税人提供全方位、功能强大的多元化、个性化、开放式的纳税服务。 二是完善税收管理平台，推广运用纳税申报电子信息采集系统、发票管理系统、一般纳税人认定管理系统、增值税纳税评估管理、计算机稽核、协查等管理系统，实现税务管理信息系统的一体化，提高工作效率，节约纳税人纳税成本。 三是完善信息交换平台，推进税库银企的一体化建设，拓宽申报缴税渠道，实现部门间信息共享，提高管理和服务效率。 （五）完善纳税服务机制，实现高效服务 1．加强纳税服务的制度建设 应尽快建立一套完善的服务制度体系，形成一个全国统一的纳税服务的基本准则，使纳税服务工作做到有法可依、有章可循。同时各地也应在基本准则的基础上结合地方实际制定相应符合地方特色的实施细则。这不仅可以规范纳税服务，同时还有利于考核监督，形成自觉提供优质服务的良好氛围。在规范服务制度体系建设的同时，还应该对现有的征管制度、优惠政策等进行调整。征管方面，该精简的办税环节一定要尽可能的减少，减少纳税人不必要的负担，在优惠政策方面，应在兼顾税负公平的基础上让纳税人充分享受应有的待遇。 2．完善纳税服务的考核评价机制 建立健全科学、规范、公平和可操作性的纳税服务监督、评价机制，从投诉、受理、调查、检查、处理等环节加以规范，对纳税服务工作评定奖励和惩戒，量化考核指标，并将纳税人的评价列入考核指标，让全体干部都要溶入服务意识，把是否对纳税人合法权益造成侵犯作为衡量标准，坚持以纳税人满意为出发点和落脚点，摆正征纳角色的位置，确保纳税服务工作不走过场，不流于形式。严格执行“过错责任追究”制度，形成事前、事中、事后相衔接的监督机制，建立健全纳税服务评议评价机制和服务质量、效果的保障制度，建立为纳税人提供优质的纳税服务的长效机制，将纳税服务工作质量作为考核税收工作的主干线。 近年来,各级税务部门根据国家税务总局的要求，围绕纳税服务做了大量的工作,实行首问责任制、一窗式管理、全程服务、多元化申报方式、电子缴款、12366纳税服务热线等,取得了一定的成效。但客观上看，我国的纳税服务尚处起步阶段，完整的纳税服务体系仍未形成，面向纳税人基于税收管理质量与效率的服务提升尚需挖潜，在提高全社会纳税人的纳税遵从度方面还有大量的工作要做。 纳税服务的目的是提高税法遵从度 经济合作与发展组织（OECD）认为，纳税人可分为 “纳税人完全不遵从”、“纳税人可能不遵从”、“纳税人想遵从但实现难度较大”和“纳税人遵从”等四类情况。税务机关应对前两类纳税人强化管理和惩处，严格执法，决不姑息，矫正其未遵从或不遵从税法的行为杜绝其不依法纳税的侥幸心理；对第三类纳税人应通过教育、辅导、帮助等形式，引导其自觉遵从税法，协助其提高依法诚信纳税的能力；对第四类纳税人则要重点向其提供纳税服务，同时通过奖励等手段鼓励自觉遵从者做得更好。优化服务与强化管理是针对纳税人的不同遵从状态采取的不同手段和方式，目的只有一个，那就是促使其遵从税法。因此，服务也是管理，服务有助于管理。为纳税人提供便捷、优质、高效的税收服务，寓管理于服务之中，是现代国际税收管理的潮流，更是我国《征管法》对税务机关提出的法定义务。 某市国税局对2007年稽查情况进行了统计，各税种增值税问题类型结构分析如下：假账、两套账、账外经营、骗取福利企业优惠政策等恶意偷税的，查补税额占增值税查补总额的39.07%，其他类型占60.93%。应当看到，纳税人完全不遵从、恶意偷税的还是占少数，并非所有的纳税人与生俱来就想不缴税，不少是因为不了解、不熟悉税法而过失违法。如果通过税务机关优质的服务——辅导、信息传递、教育，避免因不懂税法而误偷税、漏税，使得这些人有能力自行依法申报纳税，那么，税务机关就可以腾出更多的人力和精力去对付那些故意违法者，强化税收征管。从这个意义上讲，服务也是管理。通过优化服务和严格管理两种手段，构建和谐征纳关系，提高税法遵从度。 税收遵从与不遵从的分野是纳税人是否依法履行纳税义务。全国纳税服务工作的有效开展，增强了纳税人依法诚信纳税的意识，促进了税收收入的稳步增长。以大连市国税局数据为例，2007年，该局组织税收收入202.51亿元，比上年增长25%，增收40.46亿元，比“十五”初期的2001年增长了一倍。上半年，税收收入共完成131.80亿元，同比增长32.9%，增收32.62亿元。快于全国税收增幅4.7个百分点，收入规模、增量和增速均创近5年数据新高。不仅如此，税收征管质量与效率也得到了改善和提高。2007年，该局税务登记的各类组织机构达到近23.71万户，比十五”初期的2001年增加13.6万户，增长134.52%；纳入该局管理的纳税户的申报率为99.40%，比2001年提高了1.26%；申报税款入库率为99.72%，比2001年提高了2.98%；2007年比2001年欠税减少3.75%以上。这些数据有力地表明，通过不断优化纳税服务、加强税源管理，纳税人的税法遵从度正在逐步提高。 纳税服务应遵循的原则 （一）效率便利原则 据调查，纳税人的纳税需求首先是效率。随着纳税人的自行申报纳税，很多涉税事项都要纳税人自己办理，因此纳税人将提高办事效率、节省便利摆在了自身需求的第一位。 （二）公正公开原则 现代纳税服务应当在法律框架下，征纳双方基于法律的对等性尊重和责任双向机制，税务机关坚持法治、公平和公正的治税思想，以合法手段满足纳税人合理合法的需求与期望，尊重并取信于纳税人。同时要保障纳税人的知情权，拓展政务公开的广度和深度，增加工作透明度，建立互信的征纳关系。 （三）寓管理于服务原则 将纳税服务与管理紧密结合，从管理和执法的全过程去落实服务，处处体现出程序简便、流畅，节约征纳双方成本，提高效率。包括税前为纳税人提供宣传、咨询和辅导，税中为纳税人方便、快捷、准确地依法纳税创造便利条件，税后为纳税人实施法律救济等。 （四）供求对路原则 根据纳税人的需要变化来及时调整纳税服务内容，建立起有效的信息沟通机制和投诉反馈机制，建立需求及评价反馈机制，量身定做，使纳税服务具有针对性，更有效率。 （五）奖优罚劣的原则 实行纳税信用等级评定制度。对不同等级的纳税人实施分类服务管理，加大对遵从纳税人的奖励力度和对不遵从纳税人的惩罚力度，完善纳税遵从的奖惩机制，从而带动和引导广大纳税人努力提高纳税信誉等级，树立诚信纳税意识。 （六）成本效益原则 提高纳税服务质量，可带来纳税遵从率和税收征管质量与效率的提高，大大降低税收成本。另外，着眼于整个社会效益，使纳税人用最低的纳税成本获得最优的纳税服务。 我国纳税服务存在的问题 （一）服务理念滞后。传统的税务管理中存在过错推定的惯性思维，为堵住税收征管漏洞制订各种繁琐的措施，制约了税收管理水平的提高，同时过分强调纳税人的义务而忽视其权利，使征税机关停留在监管的理念中,没有从传统的管理者角色转变到管理服务者的角色上来,在为纳税人的服务工作中缺乏主动性、自觉性。 （二）纳税服务的法律体系不健全。新《征管法》中关于纳税服务的规定过于简略、粗疏，我国目前仅有的一个权威性的纳税服务规范性文件级次低、权威性弱、内容不完整、操作性不强，导致纳税人权力仍具有不确定性和不完整性，没有受到法律的充分保护。另外，相关的行政法规中税务行政决策的基点侧重税务机关的管理方面，忽略纳税服务的优化。 （三）纳税服务内容存在盲点。纳税人需要的项目没有被列入服务重点，缺乏系统、规范的纳税服务标准；忽略了纳税人个性化需求等。 （四）纳税服务的监督考核机制不够。没有建立、健全纳税服务评价系统，难以量化考核。缺乏有效的服务监督和责任追究机制，各地纳税服务存在很大的随意性，流于形式。 （五）社会资源未得到充分利用。与银行、工商、公安、媒体等部门之间缺乏沟通与联系，协税护税作用没有得到充分发挥，严重制约了纳税服务社会化的发展进程。另外，税务代理业发展缓慢，据资料表明，我国的税务代理率不足10%，而日本为85%，美国为50%。 构建以纳税人为中心的纳税服务体系 （一）科学的税收服务观体系 要以人为本，以纳税人需求为导向，彻底更新和转变思想观念：一是由监督打击向管理服务的转变，改变以往注重对纳税人防范、检查和惩罚的观念，以服务促管理，寓管理于服务之中；二是由被动服务向主动服务的转变，淡化权力意识，积极、主动、及时地为纳税人提供优质高效、便捷经济的服务；三是将过去作为高标准的职业道德要求，转变为基本行政行为规范，并作为行政执法的重要组成部分来落实和考核；四是由片面注重形式向追求内容、形式、效果相统一的转变，通过持久和务实的工作，使纳税服务向长效发展，向实际深入。 （二）法律组织体系 提高纳税服务的法律地位。具体途径：一是考虑出台《税收基本法》，将纳税服务内容以法律的形式明晰化，明确法律责任。二是修订完善并正式出台《纳税服务工作规范》，制定纳税服务的基本内容和操作原则，并据此制定具体的服务标准、工作方式和岗位责任体系等。三是参照国际惯例，建立纳税人宪章，把纳税人的权利和税务机关应当为纳税人提供的服务以法规形式明确下来，充分保障纳税人的合法权益。四是建立纳税人参与税务决策的体制，让纳税人有机会参与并影响行政法规、规章和税务行政管理措施的制定。 （三）涉税咨询辅导体系 依托“12366纳税咨询服务中心”整合资源并对其功能进行延伸，在办税服务大厅专门设立询问服务中心，着重对纳税人进行更深层次的辅导、解答涉税疑难、提供纳税咨询；并整理咨询问题库，进行需求分析；建立税收法规公告制度，召开税收政策发布会、进行专题税收知识讲座、开展专项培训，减少纳税人的无知性不遵从；利用因特网进行有针对性的税前、税中、税后辅导，并针对不同纳税服务群体、不同优惠群体开展个性化辅导；健全各项规章制度，明确咨询服务的种类、内容、标准等，同时规定咨询工作人员的职责、权限、义务及相关责任追究办法等。 （四）纳税人洞察体系 建立纳税人洞察体系，对纳税人进行细分，使纳税服务在普遍化的基础上兼顾个性化，利用有限的资源实现更加有效的管理；建立需求分析与征纳沟通机制，研发纳税服务分析系统，通过多种形式掌握纳税人需求，及时改进纳税服务措施，疏导和化解征纳矛盾；健全纳税评估制度，及时发现、矫正和处理纳税人在履行纳税义务过程中出现的过错，提醒并督促其及时进行自我纠正，有效防止和化解征纳双方的风险，为纳税人提供深层次的帮助。 （五）纳税信用等级评定体系 进一步完善纳税信用等级评定制度，健全纳税遵从奖惩机制。将银行、工商、公安、土地、建设等相关部门信息及时导入税收征管系统，对数据进行整合、对比、分析，准确把握企业经营动态及应纳税情况。实行分类服务管理方式，对纳税信誉等级好的纳税人在管理中应以程序性服务为主，并给与一定的优惠和荣誉，促使其保持较高的纳税遵从度；对纳税信誉等级低下，特别是大额欠税企业进行公告，增强对恶意欠税行为的社会舆论监督，敦促企业提高税法遵从度。 （六）纳税服务流程和组织再造体系 借鉴流程再造理论，全面梳理现有征管制度办法，合理归并、安排流程环节的先后顺序，简化审批手续，减少审批环节，提高审批效率，降低纳税人办税成本。推行办税程序公开制度，公开各项办税程序、方法、步骤、时限以及阶段性进度，提高执法透明度。 按照纳税人需求导向原则进行组织再造，着手推进国地税机构合并。在未合并前，归并业务实施两部门联合办公。 （七）纳税成本节减体系 在优化办税程序、简并纳税人报表、推行国、地税联合办公为纳税人减负的同时，整合企业的现有的硬件资源，降低涉税系统和设备的购置成本。另外，要提高税收政策的稳定性和可操作性，降低政策的执行成本，提高纳税遵从度。 （八）税收信息化服务体系 进一步整合现有信息化软件，提高基于互联网的办税服务水平。一是推广高效、安全的网上报税系统，突破时间和地域限制，为纳税人提供 “智能化”纳税服务；二是构建征管基础信息数字化系统，通过数据分析鉴别并控制可能出现不遵从现象的纳税人，提高政策辅导决策水平；三是减少不必要的业务管理环节，依托信息技术，建立适合专业化管理、便于操作完整的岗责体系，通过信息预警、监控、协调系统，自动控制、考核纳税服务规范和服务质量；四是实现国地税、工商、银行、海关等部门间联网，加强信息交换，提高服务效率。 （九）法律救济体系 建立完善畅通的法律维权渠道。一是广泛开展税收法律宣传，充分告知纳税人应有的权利；二是鼓励纳税人建立互助、自治式的维权服务组织，代表纳税人调解税企矛盾；三是统筹涉税听证、复议、诉讼制度的衔接，加强纠纷申诉调解，使纳税人避免因进入司法程序造成的成本和环境负担。四是建立健全完善积极的错案纠正和责任追究及反馈机制，准确认定税务案件性质和责任人，并落实相应责任。 （十）考评监督体系 建立科学完善、以量化为主、可操作性强、内外结合的纳税服务考核体系。考评结果与工作人员的薪酬与晋升挂钩，从而将纳税服务变成税务机关的一项经常性和日常管理的工作。同时，建立公开的、由社会各界共同参与的外部监督评估机制，通过多种形式，畅通投诉举报渠道，使税务机关能够正确地认识自身的服务现状，及时查找问题和不足并加以改进。 （十一）人员素质保障体系 建设政治过硬、业务熟练、作风优良的高素质税务干部队伍，是做好纳税服务工作的重要保证。以提高专业素养和专业技能为重点，实施素质提升计划；推行执法责任制和过错追究制，进一步规范纳税服务行为；创造公开、平等、竞争的用人环境，按照人员的能力和素质配置岗位，建立一套干部能上能下、能进能出的管理模式。 （十二）社会化资源共同参与体系 遵循成本效益的原则，重视专业社会中介（如税务代理）和其他组织（如行业协会、纳税服务志愿者组织）为纳税人提供的税收筹划、政策咨询、法律帮助等纳税服务，鼓励企业自我服务，构成政府、社会组织、企业等主体共同参与的纳税服务体系。
纳税担保（Tax Guarantee） 纳税担保的定义 纳税担保，又称租税担保或税法上的担保，我国也有学者称之为纳税保证。纳税担保是现代各国所普遍采用的适用于税收法律中的一项制度。 根据《纳税担保试行办法》（国家税务总局令〔2005〕11号）的规定，纳税担保是指经税务机关同意或确认，纳税人或其他自然人、法人、经济组织以保证、抵押、质押的方式，为纳税人应当缴纳的税款及滞纳金提供担保的行为。纳税担保人包括以保证方式为纳税人提供纳税担保的纳税保证人和其他以未设置或者未全部设置担保物权的财产为纳税人提供纳税担保的第三人。 如果纳税人被税务机关有根据认为有逃避纳税义务的行为限期缴纳税款的，则必须在税务机关规定的期限内缴纳应缴税款，如果纳税人被税务机关认为在规定的期限内有转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税收入的迹象，纳税人必须按税务机关的规定提供纳税担保，包括向税务机关提供被税务机关认可的纳税担保人，或向税务机关提供自己所拥有的未设置抵押权的财产，以当作自己的纳税担保。税务机关只要认为有必要，可以对有偷、逃税款行为或迹象的纳税人，要求其提供纳税担保。纳税人必须履行依法提供纳税担保的义务。 纳税担保的适用 纳税人有下列情况之一的，适用纳税担保： （一）税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为，在规定的纳税期之前经责令其限期缴纳应纳税款，在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税收入的迹象，责成纳税人提供纳税担保的； （二）欠缴税款、滞纳金的纳税人或者其法定代表人需要出境的； （三）纳税人同税务机关在纳税上发生争议而未缴清税款，需要申请行政复议的； （四）税收法律、行政法规规定可以提供纳税担保的其他情形。 纳税担保的形式 1、纳税人提供的并经主管国家税务机关认可的纳税担保人作纳税担保，纳税担保人必须是经主管国家税务机关认可的，在中国境内具有纳税担保能力的公民、法人或者其他经济组织。国家机关不能作为纳税担保人； 2、纳税人以其所拥有的未设置抵押权的财产作纳税担保； 3、纳税人预缴纳保证金。 纳税担保的范围 纳税担保范围包括税款、滞纳金和实现税款、滞纳金的费用。费用包括抵押、质押登记费用，质押保管费用，以及保管、拍卖、变卖担保财产等相关费用支出。 用于纳税担保的财产、权利的价值不得低于应当缴纳的税款、滞纳金，并考虑相关的费用。纳税担保的财产价值不足以抵缴税款、滞纳金的，税务机关应当向提供担保的纳税人或纳税担保人继续追缴。 纳税担保的一般类型 （一）依据纳税担保发生的原因进行分类 1、实施税收保全措施之前的纳税担保 所谓税收保全，是指在税款缴库期期满之前由于纳税人的行为，致使国家税款有不能实现的危险时，税法规定的一系列保证国家税款及时足额缴纳的制度的总称.例如我国《税收征管法》第38条规定：“税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务的，可以在规定的纳税期之前，责令限期缴纳税款；在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。如果纳税人不能提供纳税担保，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取下列税收保全措施：……” 2、出境纳税担保 出境纳税担保是指税务机关对于欠缴税款的纳税人或者他的法定代表人，在出境前须向税务机关提供担保，否则税务机关可以通知出入境管理机关阻止其出境。我国《税收征管法》第44条规定：“欠缴税款的纳税人或者他的法定代表人需要出境的，应当在出境前向税务机关结清应纳税款、滞纳金或者提供担保。未结清税款、滞纳金，又不提供担保的，税务机关可以通知出境管理机关阻止其出境。” 国家税务总局和公安部1996年联合颁布的《阻止欠税人出境实施办法》对阻止出境对象作了进一步明确。 3、发生纳税争议时适用的纳税担保 税收复议之纳税担保是指纳税人、扣缴义务人、纳税担保人在与税务行政机关发生税务争议时，可向税务机关提供相应担保，然后可以申请行政复议的一种纳税担保制度。我国《税收征管法》第88条第1款规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议”。 4、海关采取的纳税担保 指海关对进出口货物的纳税义务人，在规定的纳税期限内发现有明显的转移、藏匿其应税货物以及其他财产迹象而要求纳税义务人提供的担保。我国《海关法》第61条规定“进出口货物的纳税义务人在规定的纳税期限内有明显的转移、藏匿其应税货物以及其他财产迹象的，海关可以责令纳税义务人提供担保”。 （二）依据纳税担保所采用的形式分类 依据所采用的形式不同，纳税担保分为人的担保和物的担保。 我国《税收征管法实施细则》第61条规定：“税收征管法第三十八条、第八十八条所称担保，包括经税务机关认可的纳税保证人为纳税人提供的纳税保证，以及纳税人或者第三人以其未设置或者未全部设置担保物权的财产提供的担保”。可见，我国现行的纳税担保制度所采取的形式也是分为纳税保证人的保证和纳税人或第三人以财产担保两种。 根据我国《担保法》的规定，人的担保即保证。物的担保有抵押、质押、留置、定金等四种形式。纳税担保可采抵押和质押方式当无异议，值得探讨的是定金和留置两种方式。 定金是指以担保债权实现为目的，依据合同当事人的约定，在合同订立时或订立后至合同履行前，由一方向对方预先给付的一定数额的货币。定金是一种双方当事人之间的互为担保，而纳税担保的法律关系中，就税收之债而言，仅存在纳税人和纳税担保人的义务，是单务合同，不存在税务机关为纳税人或纳税担保人担保的问题，因此，定金不适用于纳税担保。 留置是指依照特定合同而合法占有他人之物，在该物所产生的债权已届清偿期而未受清偿时留置该物。留置权是一种法定的担保物权，如我国《担保法》第84条和《合同法》第264条就规定了留置权产生的四种合同形式。除特定合同之外合法占有债务人财产的，均不能成立留置权。一般言，留置作为纳税担保的方式也不适宜。因此纳税担保应包括保证、抵押、质押三种形式，即保证纳税担保、抵押纳税担保和质押纳税担保。 （三）依据依纳税担保的提出主体不同分类 纳税担保依据提出的主体不同可分为由征税机关提出的纳税担保和由纳税人、扣缴义务人、纳税担保人提出的纳税担保两种。 纳税担保制度的最初设计是出于保障国家税收征管的顺利实施，保障国家租税之债的实现，所以纳税担保通常都是由国家征税机关对纳税人或扣缴义务人提出的，如我国《税收征管法》第38条、第44条、《海关法》第61条的规定就属此类；另外一种情况即如我国《税收征管法》的第88条之规定，当纳税人、扣缴义务人、纳税担保人与征税机关发生税务争议时，可以采用提供纳税担保的方式代替缴纳或者解缴税款、滞纳金，给了税务行政复议的申请人以选择权，这是我国《税收征管法》赋予纳税人的“提供担保权”，因为税收行政复议是由纳税人、扣缴义务人、纳税担保人决定提起的，所以此项纳税担保也只能由其提出。 纳税担保在我国的历史沿革 我国纳税担保制度最早出现在 1986年的《中华人民共和国税收征收管理暂行条例》中。该法确定的纳税担保适用的对象是从事临时经营的纳税人，担保的形式仅限于保证人和保证金两种。此后，在《海关法》及国家税务机关和各地方政府在税收征管过程中，为了保证对无证经营者、无固定地址个体工商户、外来无证经营的建筑安装企业、从事临时经营的纳税人、从事演出的纳税义务人、未领取营业执照从事工程承包或者提供劳务的单位和个人等纳税人的税款足额征收，在一些部门规章和地方性法规中进一步规定了对这些纳税人的纳税担保措施。 1992年9月通过的《中华人民共和国税收征管法》，在第26条、第28条分别规定了采取税收保全措施之前的纳税担保和出境纳税担保两种形式。2001年4月修订后的《税收征管法》在原规定的基础上，对纳税担保作了新的补充，在第38条、第40条、第42条、第44条和第88条中均有涉及。在原有两种纳税担保的基础上增加了税收复议前的纳税担保，2002年9月颁布的《税收征管法实施细则》第61条还进一步对纳税担保的形式，作了相应的规定，明确了我国纳税担保可以采用纳税保证人和由纳税人或第三人以其未设置或者未全部设置担保物权的财产提供担保的形式。 从1986年的《税收征收管理暂行条例》到2002年9月的《税收征管法》出台的十几年时间里，纳税担保制度随着中国法治的进程和税法学的发展而不断地趋于完善，在税收征管实践中正在发挥着越来越积极的作用，出现了一些比较成功的案例。 纳税担保的现存立法问题及改进 尽管纳税担保的理论和实践在不断发展，但是，我们还是应当清醒地看到，由于目前的《税收征管法》及《税收征管法实施细则》对纳税担保的定位不够清晰且并未形成体系，导致在相关的立法和实务应用中，纳税担保存在诸多问题。尤其在目前税务机关的税征实务中，客观地说，纳税担保使用的并不多，有的税务机关甚至说从来没有使用过，这一方面与我国的税收征管的力度、税收的法治进程、税务人员的业务水平等有关。但另一方面，也必须直面，那就是我国的纳税担保制度在可操作性方面存在严重的问题。 因此，要进一步改革和完善我国的纳税担保制度，最关键的还是要看这一法律的实施和落实，使这一制度运用于税收征管实务，真正发挥其作用，实现立法的目的。因此，为了将有关纳税担保的原则具体化，使其具有可操作性，建议在将来制定的税收程序法中对纳税担保进一步细化和明确，具体而言，可针对纳税担保存在的问题，对纳税担保制度予以增加和补充： 1、对税务行政复议之前提起的纳税担保的同意，应有具体的标准或条件 与一些国家的做法不同，我国在税务行政复议和税务行政诉讼中实行的是“先缴费，后复议”的行政复议和行政诉讼制度。实践中，大量本应提起税务行政复议和行政诉讼案件，因为纳税人无力缴纳税款，或者是纳税人、纳税担保人以一种习惯思维，认为钱已交给税务机关，再跟税务机关“打官司”就没有多大意义了，传统观念和现实的种种困难，使纳税人最终选择了放弃诉权。 2002年修订后的《税收征管法》第88 条增加了纳税人、扣缴义务人和纳税担保人可以在税务行政复议前以提供纳税担保的方式，然后提起税务行政复议的权利，这无疑给纳税人、纳税担保人维护自身权利创造了一定的条件。然而《税收征管法实施细则》第61、62条又规定纳税人、纳税担保人只是有提出纳税担保的权利，而是否采用纳税担保则是由税务机关即复议的对象来决定，这无异于与虎谋皮，有违反程序正义之嫌，而且法律亦无规定对纳税担保的具体审查标准，即便提供担保，税务机关可以种种理由不同意，导致这种制度在实践中落空。所以从保护纳税人、纳税担保人的利益出发，应规定若无明确的反对理由，则税务机关不得拒绝纳税人、纳税担保人提出的担保要求。 2、关于纳税担保抵押、质押登记的规定 纳税担保有人的担保和物的担保之分。物的担保是一种担保物权，而物权公示主义是物权的基本原则，对于不动产和一些特定的动产，是以登记做为公示方式，未经公示则对第三人没有对抗力，所以纳税人以《担保法》第42条所规定的财产作为纳税担保的，理应进行抵押登记。而《税收征管法实施细则》第62条仅规定由纳税人、纳税担保人填写财产清单即可，这显然起不到物权公示的目的，也与担保的基本法理相违背，造成与其他担保权的冲突，在实践中引发混乱，要么使纳税担保的目的落空，要么损害善意第三方利益。 所以，《税收征管法实施细则》对采取抵押的纳税担保，应规定须办理抵押登记。建议以《担保法》为依据，在税收征管法中对纳税担保的登记事项如登记机关、登记范围、登记效力等作出具体规定，这一方面避免不同担保权之间的冲突，确保国家租税的实现，另一方面也能强化税务机关的法律意识，促使其严格按照法定程序征税。另外，对有些权利质押，根据法律规定也应当办理相应的登记才可对抗第三人，如股份、股票的质押。 3、增加关于纳税担保变更的规定 在纳税担保的实务中，完全有可能会在履行期到来之前，就发生纳税担保人的担保能力显著降低或所抵押、质押的财产的变现价值显著减少，从而影响到税款的征收。针对这一情况，日本税法规定，由于作为担保的财产价额和保证人的资本减少，因而不能保证税收的足额交纳时，税收机关可以命令提供担保人为增加担保、变更保证人及其他确保担保必要的行为。此外，担保提供人取得税收机关的许可，可以变更担保，提供金钱担保人，可以用其金钱充抵其应纳国税。韩国《国税基本法》第51条也规定了有类似规定。我国完全有必要在《税收征管法》中增加纳税担保变更的规定，即税务机关在纳税担保期间，发现纳税担保人的担保能力显著降低或所抵押、质押的财产的价值显著减少时，有权要求纳税人重新提供足额的担保。 4、应对共同保证以及人保和物保共存时的担保等加以明确规定 担保的目的是为了保证债权人债权的实现，所以，理论上税务机关不应排斥数个担保人的共同保证，也不应排斥同一纳税人既提供物的担保，又提供人的担保，因为这两种情况往往更有利于税务机关实现税款的征收。 但《税收征管法》对共同保证和人保、物保共存的纳税担保并未做出规定，为保障国家租税债权的实现，应当在《税收征管法》中予以明确。另外，还应规定税务机关可对纳税担保人行使税收代位权和税收撤销权，以更好地保护租税债权的实现。 5、增加规定保证人代为缴纳所担保的税款后的追偿权 保证人的追偿权是各国担保法赋予保证人的一项基本权利，作为纳税担保人，如果代替纳税人缴纳了税款，理所应当享有向纳税人追偿的权利，但是我国《税收征管法》对这一涉及纳税担保人的基本权利不予规定，也未有参照《担保法》之表述，而直接适用《担保法》的规定又显然不合法理，这就使得纳税担保人在承担担保义务后理应享有的追偿权处于真空状态，这是一个立法漏洞。这是《税收征管法》更多地强调国家的“征管”而忽略了纳税担保人的“权利”的结果。因此有必要在《税收征管法》中增加规定纳税担保人在承担了纳税人的税款缴纳义务后，有权行使向纳税人追偿的权利。 6、增加延缓缴税的纳税担保 《税收征管法》第31条第2款规定：“纳税人因有特殊困难，不能按期缴纳税款的，由省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税款，但最长不得超过三个月。”对于这一条，实践中至少存在两处可操作性上的瑕疵：一是延缓缴纳税款须由省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，这在直辖市或省会城市尚可，而对于一个大省的较远的县、市的纳税人，如果出现特殊困难，纳税人申请延缓缴税的成本太高，使得法律所赋予的这项所谓的纳税人的重要权利-“延缓缴税权”成为一句空话；二是会出现有些人利用这条规定逃避纳税，因为批准权在税务机关，有权力就必然会产生腐败，而引入延期缴税的纳税担保则可从一定程度上抑制腐败，并可保障税收。 许多国家的税法都规定了纳税人延期缴税的权利，而且同时规定纳税人在申请延期缴税时须提供纳税担保。所以，《税收征管法》第31条第2款可修改为：“纳税人因有特殊困难，不能按期缴纳税款的，由县以上国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税款，但必须提供纳税担保，且延期缴纳税款最长不得超过三个月。” 7、允许信誉等级高的纳税人以纳税担保的形式在流动资金不足时申请缓交税款 《税收征管法实施细则》第48条规定：“税务机关负责纳税信誉等级评定工作。纳税人纳税信誉等级的评定办法由国家税务总局制定。”信誉等级的评定其目的是要使不同信誉等级的纳税人享有不同权利，有所区别，从而鼓励纳税人积极主动纳税。 所以如果能规定信誉等级高的纳税人在流动资金不足时以纳税担保的形式申请缓交税款，就相当于是给纳税人提供一笔无息贷款，也是纳税人的一种税收筹划，这样既能保证税款的征收，又能使不同信誉等级的纳税人享有不同权利，以此来鼓励纳税人积极主动诚信纳税。 本条目在以下条目中被提及 《中华人民共和国海关法》 《中华人民共和国税收征收管理法》 征税参与原则 欠税 离境清税制度 税务行政复议 税务行政诉讼 税收代位权 税收保全措施 税收征管法 税款征收制度 税法主体 纳税主体 纳税抵押 纳税质押 逃避追缴欠税罪 更多条目(16)... 关键字 纳税担保,Tax Guarantee,Tax guarantee,租税担保,税法上的担保,纳税保证.
简介 纳税评估 纳税评估是税务机关对纳税人履行纳税义务情况进行事中税务管理、提供纳税服务的方式之一。通过实施纳税评估发现征收管理过程中的不足，强化管理监控功能，体现服务型政府的文明思想，寓服务于管理之中。以帮助纳税人发现和纠正在履行纳税义务过程中出现的错漏，矫正纳税人的纳税意识和履行纳税义务的能力等方面具有十分重要的作用。 纳税评估是一种介乎于税务管理、税款征收与税务稽查之间的相对独立的管理活动，它与税务管理、税款征收、税务稽查一起，共同构成税收征管体系。纳税评估使税收征管体系更加严谨，税收征管工作更具活力，精细化程度更高，税收的管理与服务功能更加凸显，因此纳税评估在税收征管中居于核心地位。目前，纳税评估已成为一项世界通行的税收征管措施，很多发达国家的税务机关都采用纳税评估对纳税人实施监督和管理。 纳税评估的对象为主管税务机关负责管理的所有纳税人及其应纳所有税种。但在实际工作中不会对所有纳税人进行评估，而是有重点选择部分纳税人进行评估。正确地筛选纳税评估对象，是优质高效开展纳税评估的首要环节，通常应依据税收经济关系的宏观分析、行业税负规律特征分析结果等数据，建立预警体系，确立重点评估对象，进而实施具体的纳税评估。 纳税评估的核心不是对税收评估，而是对纳税人申报税源的真实准确性进行评估。评估纳税人税收经济关系的合理性，不是指申报数据所反映的税收经济关系合理性，而是申报应纳税额与真实税源之间的相关合理性。所以，纳税评估不是对纳税人缴纳税款的评估，而是对纳税人取得的生产经营收入和经济效益的评估。对于企业而言，纳税评估具有规范账务处理、提高财务核算水平、提高纳税申报准确性、降低税收风险、建立纳税信誉和提高企业知名度等好处。 [2] 内涵 纳税评估 根据国家税务总局出台的《纳税评估管理办法》的有关精神，纳税评估是指税务机关运用数据信息比对分析的方法，对纳税人和扣缴义务人申报纳税的真实性、准确性进行分析，通过税务函告、税务约谈和实地调查等方法进行核实，从而做出定性、定量判断，并采取进一步征管措施的管理行为。 管理办法中所指纳税申报情况的真实准确性，集中体现为计税依据与应纳税税额等关键数据指标的真实准确性。由于应纳税额是由申报的计税依据乘以适用税率计算得出，所以关键数据指标是指纳税人申报计税依据的真实准确性。由此可知，纳税评估的核心不是对税收评估，而是对纳税人申报税源的真实准确性进行评估。评估纳税人税收经济关系的合理性，不是指申报数据所反映的税收经济关系合理性，而是申报应纳税额与真实税源之间的相关合理性。所以，纳税评估不是对纳税人缴纳税款的评估，而是对纳税人取得的生产经营收入和经济效益的评估。 纳税评估的对象为主管税务机关负责管理的所有纳税人及其应纳所有税种。但在实际工作中不会对所有纳税人进行评估，而是有重点选择部分纳税人进行评估。正确地筛选纳税评估对象，是优质高效开展纳税评估的首要环节，通常应依据税收经济关系的宏观分析、行业税负规律特征分析结果等数据，建立预警体系，确立重点评估对象，进而实施具体的纳税评估。 作用 纳税评估1、纳税评估是防止虚假纳税申报的有效手段。纳税评估的信息资料不仅包括税务机关内部采集的信息，还可以通过信息网络，获取其他经济管理部门的外部信息。通过掌握税基和纳税人的资金周转情况，了解资金的来龙去脉，可以对纳税申报进行监控。 2、纳税评估可以通过信息反馈机制，解决征收管理中“疏于管理、淡化责任”的问题。纳税评估处于税款征收与税务稽查的中间环节，税款征收与税务稽查的结果，可通过纳税评估反馈到税务登记、发票管理、行政审批等各个征管环节，既可保证税收征管各个环节的协调统一，又可剖析问题，区分责任。 3、纳税评估是一个纳税服务过程。税务机关通过信息化手段，设置能够了解和掌握纳税人财务核算和相关经营情况的纳税申报表，并结合审查账簿报表，可以及时发现并纠正纳税申报中的错误与偏差，帮助纳税人提高纳税申报质量；纳税评估通过约谈、举证等方式，可以有效解决纳税人因主观疏忽或对税法理解错误而产生的涉税问题，充分体现税务行政执法教育与惩戒相结合的原则。 特点 1、纳税评估一般在税务机关工作场所进行。纳税评估的主体是主管税务机关，由评估专业人员具体实施。客体是纳税义务人和扣缴义务人。在实施纳税评估时，一般仅限于税务机关内部，不对客体进行实地稽查。 2、纳税评估的基础信息资料来源广泛。纳税评估的信息资料主要来源于税务管理信息系统存储的信息资料，包括税务登记、纳税申报、行政审批、发票、财务核算等资料，以及从银行、政府机关、行业协会等取得的外部信息数据。 3、纳税评估侧重的是事后评估。纳税评估的工作环节一般在纳税人、扣缴义务人按期缴纳税款及办理有关纳税事项之后。 4、纳税评估必须借助于计算机技术和数理统计学等现代科学手段。对评估客体的各项涉税指标等进行比较和分析，以揭示其异常波动程度，作为评定纳税人申报税款是否真实、准确的参照。 5、纳税评估注重评估客体的陈述申辩。在实施评估过程中，由于纳税评估的全面性与信息资料的局限性之间存在差异，评估主体可以通过约谈、提供纳税资料的方式，要求评估客体陈述举证，降低评估误差，进而提高评估的准确性。 程序与方法 纳税评估常的基本程序与常用的技术方法如下： 对税收征管海量数据进行测算1.通过宏观分析与税收征管海量数据的测算，总结纳税人税收经济关系的规律特征，设置相应的预警标准建立预警体系，通过预警体系筛选重点纳税评估对象； 2.对纳税评估对象申报纳税资料进行案头的初步审核比对，以确定进一步评估分析的方向和重点； 3.通过横向数据对比分析、纵向数据规律分析和数据指标逻辑关系的相关合理性分析，推断和确认纳税人申报数据的真实性和疑点问题，估算纳税人的潜在的生产经营收入，推断纳税人的实际纳税能力； 4.就评估出的问题、疑点和推断的纳税能力，与纳税人进行约谈。纳税人如能认可接受评估结果，按评估税源情况查补税款；纳税人如不能接受评估结果，将评估资料转稽查部门立案稽查。 基本思路 增值税计征特点理论上讲，各税种都有其自身的计征特点，相应地应有各自的纳税评估特点。但实际操作过程中，考虑到税源的关联性，没有必要分税种进行纳税评估，解剖相对复杂的增值税和企业所得税的计征关系，可以理出纳税评估的基本思路与方法。 （一）计征特点的启示 1.增值税计征特点增值税是为了避免重复征税而以经济活动中新创造的增加值为税基的课税税种。在这一基本概念的基础上，可以以不同的计征方式实现这种课税理念。在中国则是在产品的生产和销售环节以销项税额减进项税额的计征方式实现的，基本计算公式如下：增值税应纳税额=销项税额-进项税额 按这一公式计算，受不同纳税人生产经营特点和税收征管相关规定的影响，短期看，纳税人有一百个理由可以形成零申报。如企业季节性生产一次大批量的购进原材料；认证期内专用发票的堆积并一次性抵扣；前期留抵税额的影响；出口产品免抵退税政策应抵税额的影响等。因此，单从当月的纳税申报表很难给出申报合理与否的判断，唯一的审核凭据就是增值税专用发票，通过认证即应抵扣。 但是，上述各种问题，除出口产品的影响外，其它几种影响在企业长期运行过程中经平均化处理会减轻并消除影响，呈现出进项应小于销项的这一普遍存在的客观经济规律。依据增值税的这种计征特点，可以得出一个结论，增值税的分析或评估不能按月进行，但可以在较长时期的基础上开展分析。考虑到增值税发票的认证期为3个月，分析期限最短也不能低于三个月。 2.企业所得税计征特点 企业所得税计征企业所得税是国家参与企业所得分配而课税的税种。在这一基本概念的基础上，中国企业所得税的基本计算公式如下：应纳税额=计税所得额×适用税率 企业计税所得额是在企业利润的基础上，按税收核算制度经过汇算清缴调整得出的，计算关系如下：计税所得额=企业利润总额+调整调整增加项-调整减少项 合上述两个公式的计算关系看，影响企业有无税收的变量因素有四个，即企业利润、调增项、调减项和适用税率。涉及到的政策因素有：（1）经济类型政策，内外资企业的差别待遇；（2）地域政策，各种特区、开发区、西部地区的优惠差异；（3）规模政策，根据企业盈利规模水平分别适用18%、27%和33%的税率。此外，在征收方式上，企业所得税的征收是按期预缴，年度汇算清缴。 由此确定的税收经济关系特点如下：（1）短期没有税基。由于按季预缴，年度汇算清缴，所以短期内没有调整，就没有确定的税基，也就没有明确的法定税收经济关系；（2）以利润作代表性税基。企业盈亏及互补的不确定性，使短期的税收经济关系不能确定；（3）以收入作代表性税基。以收入作代表性税基实施定率或定额征收，可再短期内建立确定的可参考的税收经济关系。 各地汇算清缴实际操作的结果来看，调整项目占企业利润的比例很小，可以说决定企业有无税收的问题主要取决于企业利润。受不同纳税人生产经营特点和税收征管相关规定的影响，短期看，纳税人很容易做成零申报。如企业季节性的供销关系；建筑业的建筑周期；企业所得税按期预缴，年终汇算清缴政策等。因此，单从当月或当季的纳税申报表很难给出企业申报合理与否的判断。但从年度看，所有季节性问题或一次性因素的问题都会在年度核算中均摊消除影响，呈现出“经营的最终目标是为盈利”的这一普遍存在的客观经济规律。 3.计征特点的启示 纳税评估工作会从以上增值税和企业所得税的计征特点分析可知，企业纳税评估的分析不能按月或季参考短期申报数据进行，只能开展中长期分析，最好以年度为核算期间开展分析。 （二）口径差异的启示 增值税应纳税额的计算关系虽然是销项税额减进项税额，但税基的实质内涵是增加值；企业所得税应纳税额的计算关系虽然是计税所得额乘以适用税率，但其税基的实质内涵是企业利润。不论增加值、利润还是应税所得额，都存在一个会计核算与税收核算的口径差异。由于会计核算是基础，税收计征关系是特性，研究两种核算口径上的差异性和关联性，有两点启发可供建立评估分析体系时参考：一是利用指标间的逻辑关系进行分析；二是利用指标配比关系的规律性开展分析。由此可总结出企业纳税评估的分析分析指标体系和基本思路：一是以会计核算为基础，利用企业财务指标的逻辑关系建立评估分析指标体系；二是以客观经济规律为主导，利用财务指标的配比关系建立评估分析方法体系；三是充分认识指标口径的差异性，看重综合分析和规律分析，看重年度分析，看淡月份分析。 税收征管 税收征管系统发达国家的税收征管发展也证实了纳税评估在现代税收管理中的重要作用。从国际范围来看，税收管理水平与经济发展程度呈正相关，即经济越发达，税收管理的质量和效率越高。发达国家或地区多建立以纳税评估为核心的税收管理制度，凭借信息化手段，开展纳税评估工作，为纳税人普遍接受。如英国、美国、加拿大、新加坡、香港等国家和地区税收管理相当完备，建立了一套以计算机系统为依托的纳税评估工作体系。以新加坡为例，该国是推行纳税评估制度较为规范的国家，其纳税评估工作有三个特点。一是纳税评估分工较细。税务处理部负责发放评税表，处理各种邮件、文件和管理档案；纳税人服务部对个人当年申报情况进行评税；公司服务部对法人当年申报情况进行评税；纳税人审计部对以往年度评税案件和有异议的评税案件进行复评；税务调查部对重大涉税案件进行调查。二是重视纳税人的自查自纠，在评税工作中，都要先给纳税人一个主动坦白的机会。三是评税管理工作主要依托计算机系统进行。借鉴国外先进经验，开展纳税评估，是中国与国际先进税收管理方法接轨的必然选择。 处理方式 《征管法》依据按《办法》规定，纳税评估对疑点问题的处理有两种方式：第一种方式，对纳税评估中发现的计算和填写错误、政策和程序理解偏差等一般性问题，或存在的疑点问题经约谈、举证、调查核实等程序认定事实清楚，不具有偷税等违法嫌疑，无需立案查处的，可提请纳税人自行改正。第二种方式，是发现纳税人有偷税、逃避追缴欠税、骗取出口退税、抗税或其他需要立案查处的税收违法行为嫌疑的，要移交税务稽查部门处理。但在实际执行中，是自查补税还是移送稽查处理没有明确依据。 对于第一种处理方式，因为纳税评估是案头审计，一般不进行实地检查，就无法对纳税人少缴或不缴税款的行为进行准确定性。虽然补缴了税款，但纳税人的行为究竟是一般性问题还是有违法嫌疑，没有使人信服的证据。这里面很可能有偷税行为，通过纳税评估补缴了税款，就逃避了税收法律责任，没有受到处罚。 这里有几个例子能说明这个问题。1、《中国税务》2007年第3期记载，山东省临沂市某县一家酒厂2005年申报消费税94万元，申报增值税为零，国税部门将其列入重点评估调查对象，根据掌握的企业财务及税收信息数据，采取约谈自查，促使企业补偿税款近2000万元。2、山东省国税局2006年开展宏观税负调查分析，共查补税款60多亿元，其中，仅通过约谈一项，企业自查补缴税款占查补税款总额的60%。3、市国税局2006年共对2182户纳税人开展纳税评估，发现有问题461户，其中只有41户向移交稽查处理，移交稽查比例只有8.9%。2007年上半年累计纳税评估企业1008户，评估有问题自查补税企业371户，移交稽查企业7户。移交稽查企业只占到有问题的1.8%。 核心地位 纳税评估--计算机网络从税收征管的现实目的，及管理、稽查、评估的特点来分析，确立纳税评估在税收管理中的核心地位，对于提高中国税收征管水平十分必要。这样就可以充分发挥纳税评估工作效率高、准确性高、成本低的优势，大幅度提高税收征收率。 确立纳税评估在中国税收征管中的核心地位，必须从税收法律、征管机构、计算机网络方面进行相应改革。（一）明确纳税评估在税收征管中的法律地位。将纳税评估作为税收管理的一个阶段，与税务管理、税款征收、税务检查并列，作为税款征收与税务检查之间的一个联结过程。这样将改变纳税评估作为税务机关内部管理手段的状况，使纳税评估工作具有充分的法律效力。这是确立纳税评估核心地位的充分条件。纳税评估在征管中的核心地位，必将导致中国税收征管模式的改变，那就是：“以纳税人主动申报纳税为基础，以计算机网络为依托，以纳税评估为核心，集中征收，重点稽查，强化管理”。 （二）设置专门的纳税评估机构。中国除了青岛、大连等少数地区建立了专门的纳税评估机构，大部分地区纳税评估职能还是由业务部门分头承担。确立纳税评估的核心地位必须建立专门的纳税评估机构。评估机构的主要职责是：1、根据宏观税收分析和行业税负监控结果以及相关数据设立评估指标及其预警值；2、综合运用各类对比分析方法筛选评估对象；3、对所筛选出的异常情况进行深入分析并作出定性和定量的判断；4、对评估分析中发现的问题分别采取税务约谈、调查核实、处理处罚、提出管理建议、移交稽查部门查处等方法进行处理；5、维护更新税源管理数据，为税收宏观分析和行业税负监控提供基础信息等。纳税评估部门与其他部门的关系是：通过分析查找税源管理中存在的薄弱环节，督促纳税人提高申报准确率，为税务稽查提供有效案源。随着纳税评估在税收征管中的核心地位的确立，纳税评估机构从职能、人员素质及数量都要在税务机关中处于突出地位。中国香港特别行政区，税务机构80%的人员在从事纳税评估工作。 多元化电子申报（三）建立税收信息评估计算机网络。拓宽信息渠道，提高信息质量。1、从横向纵向拓宽纳税评估的信息渠道：加强信息的横向联系，与地税、银行、海关、审计、水电供应、外贸等部门密切联系达到数据共享，同时应象稽查一样以法律的方式取得数据，保证分析数据来源准确性；完善信息纵向联系，在税务机关上下级之间以及内部的征收、管理、稽查各部门之间加强配合，对相关资料进行收集整理与公开，建立内部信息共享的“税务数据库”。2、依托计算机网络，提高信息收集能力和质量。以多元化电子申报为切入点，加强评估所需信息的电子转换能力，减少人工输入信息量，提高工作效率和质量。重视信息的管理和应用，集中人力、物力、技术，改变信息处理各自为战的分散局面，实现信息处理的集中加工与广泛共享，提高信息的加工能力和利用效率。3、完善纳税评估分析指标体系，建立市场调查部门，对不同行业及不同规模以及不同的营运方式分门别类地进行调查，区分不同行业、不同规模、不同生产能力、不同经营方式、不同登记注册类型，丰富完善科学的指标分析体系，并随着社会经济的发展变化和税收征管的发展变化，不断地进行更新完善，做到与时俱进。做到评估结果有根有据，有说服力，能让纳税人心服口服。4、加快研发纳税评估的专业应用软件，充实软件的评估分析内容，提升纳税评估的智能化程度，并与金税工程、税收征管软件等税收管理软件紧密结合，有些地区已建立起纳税预警系统，应进一步完善预警系统，提高其准确性，提示出辖区内申报异常企业。 系统 纳税评估系统系统完全依托>需求框架开发。本系统有较灵活的功能、较强操作性、可先使用后付款。让您的工作零风险。可以与已经建立起来的样板用户观摩切磋。分布在山东、河北、河南、安徽、江苏等地。开发目的：为税务人员解脱复杂的、重复的计算活动，梳理正确的评估思路。帮助评估人员找出疑点增加税收。系统设计方向：工具化、计算器化、存储器化、灵活精巧、易操作。版本分类：标准版：不与征管系统或CTAIS连接，实施简单、方便安装就可以使用，适应于区县单位。高级版：与征管系统连接或CTAIS连接，需要二次开发，能够自动获取财务数据、申报数据。适用于市级、省级单位，需要二次开发。系统特点：1.支持量化指标，配比指标，感性指标三类的指标评估，这是本系统对评估三类的划分，请参考说明书。2,支持量化指标自定义，这样评估人员可以根据本地的行业自己设计评估指标，比如：砖瓦窑门利润率、饼干设备利润率。这种指标称“土指标”或“特指标”。比如：钣金单台设备收入[email protected]钣金收入/@钣金设备台数。注:符号”@”与后面的文字表示数据元素。3,指标计算表达公式支持中文，让评估人员更直观的了解到评估内容。4,支持多重指标的计算（指标的表达公式中包含指标，这样的指标为多重指标）。比如：本期印花税税负变动系数[email protected]本期印花税负担率/@基期印花税负担率5,支持行业评估与重点户评估。6,预警值支持三种方式：6.1科学计算法。根据标准差、离散系数、平均值，自动确定预警区间。6.2上级机关发布。可以由上级机关自定义预警区间。6.3手工自定义。在评估中由评估人员人为的确定评估区间。7,强大的数据分析功能。支持对数据的横向分析、纵向分析、图形分析。从而帮助评估人员对疑点做出准确的判断。8,系统采用企业ERP中的ABCD存货计量方法。把要行业评估纳税人，分为优、良、中、差四个等级。9,数据采集采用导入方式，高级版本支持财务数据自动采集。10,系统包含了国家税务总局的14种纳税评估文书，文书支持自定义。11,评估工作支持单人操作，也可以支持多人操作。 存在的问题 纳税评估会议1.纳税评估工作的定位不确切。现在的纳税评估工作主要表现形式为纳税评估工作是通过资料分析、评估约谈等方式查找税收问题，近似案头的纳税检查，其评估工作的目标和方法也是以查出问题的多少为发展方向。且为了与稽查工作区分，评估过程中一般不调取账簿凭证，不到纳税人的经营场所。方式上局限于查对相关经营报表、计算相关经营数据、与企业核实相关疑点等。静态的监督形式无法了解企业动态实际情况，其结果势必出现难以全面查阅、掌握纳税人的账簿凭证和企业经营过程的原始记录，只能发现一些表面问题或嫌疑问题，成效不明显。上述评估方式是否可定位为管理式纳税评估；另一种纳税评估的工作方式类似于税务稽查，但手段及与实际稽查又不完全相同，即可不按稽查工作程序进行，只针对疑点问题核查相关账簿凭证等，局限于个人操作的较浅的核查状态。同时，由于有效监控机制还没有真正建立起来，纳税评估工作在设计上存在一些不足，无法掌握外部相关信息，形成一些评估盲点。评估人员受相关因素约束，没能全面发挥主动管理监控职能。而纳税人大多也未把纳税评估当作是一次自查整改机会。因此，对纳税评估工作应进一步明确定位，即通过评估手段和调查手段，对纳税人纳税情况进行较为全面的管理和监控。 2.信息资料拥有量不对称。无论采取何种纳税评估工作方式，都离不开拥有翔实的数据资料源，纳税评估过程中力求做到将评估对象的相关经营指标、实现税收指标、各指标的相关峰值等进行充分测算、比对、定量、定性分析，据以找准切入点。由此可见，缺乏足充的数据资料源，纳税评估工作就很难达到预期效果。现实中常常遇到因信息资料拥有量不对称的窘境，如纳税人报送的纳税申报数据和财务数据、生产经营类信息、经营核算类信息以及其他诸如登记注册类、银行账户及账号、价格类等相关信息不真实、不完整的涉税信息。而税收管理员就情况看，尚无有效渠道或足够的时间和精力去获取庞杂的信息，也仅能对纳税人已报送报表信息资料所反映的“税负”等表面问题问题有针对性评估，但由于信息资料源不完整或有可能错误，无法把问题完整地分析、查找出来，难免出现评估效率低，而且审核误差大。只有充分掌握了上述各类信息并进行测算、比对以及综合分析后，才能做出较为正确的评估分析和准确判断。 税务稽查流程图3.税收管理员整体业务素质不高。无论是从现实税收管理工作的客观需要看，还是从税收征管工作发展的必然趋势看，对税收管理员的素质要求越来越需要造就综合性、符合型的税收管理工作者，即既要具有一定的计算机操作、懂得企业经营管理、经济理论、财会技能等等，还要掌握税务管理、税收政策、税务稽查、统计分析等相关知识。但现在从事税收管理岗位的工作人员大多是从原岗位技能分离明晰下的专管员制运行一定时期改革后演变过来的，这部分税收管理员的业务技能特点表现为技能的单一性较强，自身后续知识、技能的更新又跟不上纳税评估工作所需技能要求，他们中的税收专业素质参差不齐。相当一部分评估人员对经营管理、经济理论、税收管理、税务稽查、统计分析等知识面窄，技能单一。税收管理员队伍中缺乏足够的专门综合性、符合型的人才在从事纳税评估实践过程中起到言传身教的带动作用，必然造成开展纳税评估的思路不宽、方法不多，效率不高。有的只能完成一般意义上的看看表、对对数、查查票等浅层次评估，无法收集、分析、评估深层次、代表性涉税问题，使纳税评估工作效率和效益难以提高。 质量之管见 纳税评估测算1、要切实提高纳税评估工作效率和效益，关键在人！只有坚持不懈地通过各种途径、方式加强培训教育、评估实务演练等，不断提高税收管理员政治素养、各类相关知识、税收业务的提高评估人员的综合素质。一方面，纳税评估工作需要评估人员既精通税收业务知识、财会知识，又能熟练操作计算机，要求评估人员能够依据国家的税收政策及自身综合知识和素质，定性与定量分析相结合，从多层面对税源状况、纳税行为进行细致的案头分析，逐步审定申报数据的真实性、合法性，并具备较强的逻辑分析能力；另一方面，由于需要评估人员进行约谈或举证确认，所以要求评估人员不但要了解企业经营特点，有过硬的业务水平，更要具有很强的职业敏感性和敏锐的洞察力、一定的约谈技巧。这对评估人员的综合素质是一个较大的挑战。由此可见，只有大量综合素质较高的税收管理员从事评估工作才能促进评估工作的健康发展。为此，一要加强对纳税评估人员的培训，对评估工作涉及的税收业务、财务管理、计算机操作技能、各项评估应用指标的分析、与纳税人的约谈技巧等进行系统轮训。二是适时组织开展评估工作经验交流会、典型案例分析会，通过评估人员对评估方法、约谈技巧、报表分析方法等进行交流总结，使纳税评估人员的评估水平在实务演练中得以普遍提高。三要加强评估工作考核，鼓励先进，带动后进。通过系统的组织学习、培训、交流、考核，进一步提高全体评估人员的综合素质，使评估质量实现稳步提升。 2、努力加快搭建纳税评估信息平台步伐，建立充足的信息资料数据库。随着信息化建设步伐的加快，加大了依法治税力度，促进了征管质量的提高，为搭建纳税评估信息平台创造了有利条件。但由于征管对象的多元化、复杂化，当前纳税评估的难点集中体现在现金交易的扩大以及不开发票收入不入账、做假账、二套账等情况时有发生，偷税隐蔽性越来越强。若能尽快将金融保险、海关、工商、民政、统计、审计等等与税务机关充分运用金税工程、CTAIS、纳税评估等软件搭建纳税评估信息平台。对信息数据进行比对、分析、评估。能在一定程度上为解决难点问题提供及时、准确、可靠的数据分析资料。因此，应该进一步拓展搭建纳税评估信息系统平台的涵盖面和数据量，为切实提高纳税评估质量和效率提供有力的信息数据支撑。 金税工程系统示意图3.提高信息采集、信息整合、信息分析运用能力。一是要通过法律的形式明确相关单位或部门为建立和完善评估信息平台提供保障机制，同时还要通过完善法规、规章等法律形式，制定纳税人必须提供的信息项目和具体要求，以确保评估信息的准确全面；二是依托计算机网络，提高信息收集能力和质量，以多元化电子申报为切入点，提高信息的加工能力和利用效率，最大限度地减少人工输入信息量，提高工作效率和质量；三是运用计算机网络技术，将分散于CTAIS税收征管系统、金税工程系统、进出口退税系统、生产企业免抵退系统和工商、银行、地税等内部、外部系统的纳税人的各种经济信息进行整合，实现涉税信息共享；四是要不断优化完善自身纳税评估操作软件，增强自动对比、计算功能实现快速、准确查找疑点问题。即根据每个不同行业，自行采集输入有关设备的产出量、耗用原材料、电、煤、工资等指标以及产品的正常价格，取行业平均数，计算出应有的销售收入和税负，对成本利润率、毛利率、税负差异率、库存变动幅度、应收应付账款变化幅度等疑点数据自动筛查，找准被评估对象。 提高工作质量 纳税评估流程在征管改革逐步深入，税务内部分工越来越走向精细的今天，纳税评估已成为税务管理机关对税源日常管理监控的一项正常、有效的手段。纳税评估目的是为进一步加强税收征管，规范纳税评估程序，及时发现和处理纳税申报过程中的错误和异常申报现象，提高纳税申报质量，有效堵塞税收漏洞，增进税企交流，提高地税机关管理服务水平，是一项国际通行的管理制度，大部分国家都已建立纳税评估体系和纳税评估模型。纳税评估作为申报征收和税务稽查之间的联系纽带，是征收与稽查的结合点，是构成税务稽查体系的基础。一方面，纳税评估经过评估分析，发现疑点，直接为税务稽查提供案源，不仅可以使稽查选案环节避免随意和盲目，而且可以使稽查的实施做到目标明确，重点突出，针对性强；另一方面，纳税评估有利于税务稽查内部的专业化分工并对稽查实施产生制约，有利于发挥税务稽查规范纳税行为、完善税收征管、形成法制威慑、增加税收收入、提高税务稽查整体效能的作用。同时也更符号优化经济环境的理念。 一、纳税评估体系存在的问题，由于纳税评估工作还处于起步阶段，在从事纳税评估工作中还存在许多问题急需解决，纳税评估的作用还没有充分发挥出来，纳税评估体系还需不断完善，主要问题表现在： （一）纳税评估信息量严重不足，纳税评估工作还处于闭门造车阶段。 评估资料信息的完整真实直接影响着评估工作的效率和成果。纳税评估工作的基础是纳税人信息、资料的采集、整理及分析，它是一项整体工作，是需要多部门协同合作，同时辅以信息化建设在技术手段上提供足够的支持。现在从事纳税评估依赖的信息仅来源于纳税人申报信息，由于种种原因，纳税人提供的信息数据质量不高，资料不全，相关信息不足，使纳税评估以财务税收分析为基础所必须的庞大数据源和其真实性无法得到保证。信息量少，准确性低，评估指标参考价值不大，评估工作质量不高，使评估工作开展困难重重。 （二）纳税评估缺乏统一标准，存在各自为战现象。什么样的企业需要评估？评估的标准是什么？评估的方法是什么等等一系列问题都尚未明确，评估分析指标体系还没有建立，纳税评估工作还处于各自为战状态，使评估工作质量参差不齐。 （三）个别干部对纳税评估工作认识不够，纳税评估人员素质还不能适应评估工作要求。 纳税评估是涉税资料和相关信息进行分析的一项综合性、系统性、复杂性的业务工作，要求干部具备丰富的业务知识、专业技能、财会知识、计算机操作和综合判断能力。而一些干部对纳税评估工作的认识还不到位，将纳税评估工作流于形式，同时纳税评估人员素质还不能适应评估工作要求，评估工作还停留在表层上，评估作用没有得到充分发挥。 （四）纳税评估监督机制不够完善。1、一些基层单位由于人员配备不足，而工作任务较重，没有实行纳税评估复评制度，缺乏必要的监督机制。2、由于纳税评估的质量难以量化考核，经评估过的纳税人的实际状况到底怎样，除了直接参与评估的人员，其他人很难搞清，这就使得确定评估税款的偷税与否，以及应补税款的多少上难以建立一个科学有效的考核机制逐一考核认定。 二、针对以上问题，应采取以下几方面措施，构建科学的纳税评估体系，规范纳税评估工作，促进税务稽查工作质量的提高。 （一）制定纳税评估工作规范性文件，统一政策，规范纳税评估工作的运行。 工商登记信息库应尽快以文件的形式对纳税评估的概念、评估范围、内容、岗位责任、执法方式、工作规程等加以明确。研究制定科学的纳税评估方法体系和指标体系，合理确定工作程序和文书档案管理，提高评估工作的可操作性，使纳税评估工作有章可循，彻底扭转现阶段评估工作的被动局面。 （二）规范信息化建设，建立健全资料库。企业信息资料取得、资源共享存在一定难度，必须要通过信息化技术建立纳税户信息共享系统，规范信息化建设。如内部应建立包括非正常户数据库、吊销户库、纳税人不良信息库等，外部要通过沟通协调相关政府部门，建立并维护外部信息库，如工商登记信息库、国税信息库、劳动及社会保障局信息库、房地局信息库、行业管理信息库、社会公共信息库以及透过媒体、互联网等途径收集与纳税人有关的各种信息等，建立以预测评估、监测评估、稽核评估、评估披露为主要内容的企业信息平台和纳税评估工作系统，形成一定的阵容和覆盖规模，实现征收与稽查之间协调运行的工作机制。[1]
目录 1 纳税人诉讼的涵义 2 纳税人诉讼的特征 3 纳税人诉讼的原告资格 4 纳税人诉讼的费用承担 5 纳税人诉讼的举证责任分配 6 发达国家的纳税人诉讼制度 7 纳税人诉讼制度的建立与完善 纳税人诉讼的涵义 纳税人诉讼，不等于公益诉讼，但却是由公益诉讼发展而来，它专是指纳税义务人针对国家行政机关不合理用税行为，以自己名义向法院提起的诉讼。纳税人诉讼是由纳税人自己提起的公益诉讼，不是针对自己与税务行政机关的私益行为，而是因为税务行政机关或其他行政机关，不合理使用税款，关乎广大群众、广大纳税人的公共利益的行为。纳税人诉讼产生的理论依据在于：纳税人作为财政资金的实际缴纳人，从财产所有权的角度，纳税人才是财政资金的真正所有人。国家财政、税务等行政机关之所以能够使用这些由纳税人缴纳的财政资金，不是因为纳税人基于市场交易行为对财产所有权进行让渡，而是基于社会秩序、公共产品、公共环境需求的考虑将其自有资金交给国家行政机关进行管理，类似于信托的一种行为。纳税人对自己交托管理的财政资金，从西方的税收法律思想来看，完全是权利的暂时转移，纳税人依然拥有对财政资金的实体权利。但我国自古就根深蒂固的财政税收思想是纳税人诉讼制度不可能存在的根源。正因为国家认为只有国家机关才有权享有并支配财政资金，对纳税人的权利从来就不曾设想过，纳税人除了纳税的义务，还是纳税义务。尽管现在我们已经开始反思，但是纳税人权利的赋予却依然是一个缓慢的过程。 纳税人诉讼的特征 第一，纳税人诉讼是一种司法活动。纳税人诉讼的根本目的是保护纳税人的合法权益不受税务机关违法行政行为和其他行政机关违法使用公共资金的行为的侵害。纳税人诉讼是人民法院运用国家审判权依照司法程序来解决税款的征收，减免以及使用等案件的司法活动，人民法院在整个诉讼活动中居于核心和主导地位。 第二，纳税人诉讼是一种行政诉讼。纳税人诉讼是根据《行政诉讼法》和税法中有关税务行政诉讼的规定进行的一种纳税人、纳税义务人、扣缴义务人、负税人和举报人以纳税人的身份就税款的征收、减免以及使用向法院提起行政诉讼的司法活动，其主要任务是解决行政纠纷，维护纳税人合法权益，确定税务机关和其他行政机关就税款的征收，减免以及使用等行政行为是否合法。因此，纳税人诉讼属于行政诉讼的一种，因而具备行政诉讼的一般特性。 第三，纳税人诉讼的双方当事人具有恒定性。在纳税人诉讼中，原告和被告的位置是固定的，不能相互交换和倒置。纳税人诉讼的原稿必须是税收行政管理相对人（即纳税人），以及发现其他行政机关有违法使用公共资金的行为而提起行政诉讼的纳税人。纳税人诉讼的背包一般是作出一定税务具体行政行为的税务机关和违法使用公共资金的其他行政机关。 纳税人诉讼的原告资格 我国的诉讼法律制度采用传统的当事人适格主义。无论民事诉讼、行政诉讼以及刑事自诉案件，均要求诉讼当事人与案件有直接的利害关系，尤其行政诉讼要求具体的行政行为侵犯了原告合法权益，否则就不予受理。不仅这一起王日忠状告杭州地税案，还有一些关于国有资产流失、环境受到污染等事件，都因为没有合适的原告，而使得国家或广大群众的利益受到很大损害。纳税人作为税收法律关系的一个弱势群体，本就因为税收征收失去了对部分财产的直接支配权，再加上因为政府机关的不合理用税造成了税款的大量浪费与流失，使得纳税人负担加重。 纳税人诉讼的主体既可以是受侵害的本人，也可是无直接利害关系的其他纳税人，只要该原告能够举出足够的证据，政府机关有不合理、合法用税的行为，就应该符合了起诉的条件。 纳税人诉讼的诉讼主体并不排斥检察机关。检察机关在英国与法国都是国家的相征，当政府机关不合理用税侵害了国家利益、社会公共利益时，检察机关当然有理由代表国家向法院提起诉讼。从另一方面考虑，检察机关的工作人员同样是纳税人，他们也有权以个人提起纳税人诉讼，法院应该予以支持。中国也可以借鉴英国或法国的做法，为了消除纳税人个人提起诉讼的不经济行为，如取证难、诉讼成本过高、可能有滥诉的情况等，可以由纳税人向检察机关进行检举。当检察机关不予受理或在规定时限内不有效处理时，纳税人再可以个人名义向法院提起纳税人诉讼。 纳税人诉讼的费用承担 公益诉讼的目的是为了国家和社会公众，而且进行诉讼又必须要消耗一定的人力资源与经济资源，所以纳税人诉讼所需的资金不应该由个人承担，而应该由国家承担。国家是一个大的运作工厂，需要大量的资金予以扶持。国家财政部门代表国家在进行资金分配时，应该考虑到留足部分公益资金，用于应付突发状况或其他公益所需，其中包括进行公益诉讼所需费用。尽管纳税人提起诉讼，可能得到反射利益，但其公益性是主要的，纳税人的个人利益是微小的，所以提起纳税人诉讼的个人不仅不应该缴纳费用，而且若诉讼成功，还应该获得一定的奖励。个人提起纳税人诉讼，不需要缴纳诉讼费用，并不意味着纳税人可以随意提起诉讼。因为国家的财政资金有限，国家的司法资源也有限，为了防止出现纳税人滥用监督权的情况，对于纳税人的故意形为，或造成司法资源的重大浪费，应该由原告——纳税人承担一定的费用。 纳税人诉讼的举证责任分配 公益诉讼的被告因为作为或不作为了一定的违反国家或公共利益的行为，原告对被告的行为提起诉讼，依然应当采用“谁举张谁举证”的证据规则作为主要原则。若纳税人诉讼的举证责任完全由被告承担，原告提起诉讼的机率将会相当高，极易造成司法资源的浪费及效率的低下。纳税人因为本人的生活背景、知识层次、认知能力等具有较大的差异，对政府机关的同一资金分配行为会形成不同的感性认识，一旦纳税人从自己的认知水平出发来提起诉讼，但又不负责举证，纳税人的监督权将处于严重滥用的情况，所以由纳税人负责该公益诉讼的举证责任，可以有效的遏制此类现象。当然，有些案件本身牵涉面广，案情复杂，由纳税人完全举证证实政府机关的行为违法或严重不合理是不现实的，所以通过相应的起诉前置程序，由纳税人负责损害及相应部分的举证责任，然后将举证责任转交负责该案的检察机关或其他公益团体，纳税人仍在案件中协助进行，也是可行的。总而言之，纳税人诉讼的举证责任，笔者主张纳税人举证为主，被告举证为辅。 随着个税起征点的提高，税收制度又进入了新一轮的改革时期。伴随着司法制度改革的呼声，在建构税收法律体系时应该考虑纳税人公益诉讼制度。即使我国的公益诉讼制度尚未进入实质的制度设计阶段，但考虑到法律应当具有前瞻性这一特点，在建立税收基本法时应该对纳税人公益诉讼制度留有思考的余地。尽管现阶段我国发展纳税人诉讼还存在着相当大的障碍，但作为一名税法学人，“凡是符合最大多数人的根本利益，受到广大人民拥护的事情，否认前进的道路上还有多少困难，一定会得到成功”相信随着中国法治建设的发展，诉讼法制度的完善，以及更多的税法研究者和广大关心公共利益和社会经济发展的纳税人的努力，纳税人诉讼制度将很快建立起来。 发达国家的纳税人诉讼制度 （一）美国的经验 在美国，纳税人对于涉及金钱花费的行政行为可以提起行政诉讼，以维护社会公共利益。例如，居住在A市的迈克发现他们的市长最近用公款到B市去了一趟，他可以纳税人的名义到法院起诉他们的市长，起诉的凭证是他的纳税证明，起诉的事实和理由是他认为市长这一趟旅行并非出于市长建设或公务的需要，而是他的女儿在B市的大学中读书，他这一旅行完全是假公济私。迈克可以要求法庭判决市长向公众赔礼道歉甚至因咎辞职，并自己掏腰包为这趟旅行买单。法庭会传召市长到庭，市长必须证明这趟旅行对于A市的经济发展是有利的，是必须的，而不是为了去看望女儿。审判可以是法官审也可以是陪审团审，如果法庭裁判市长的B 市之行不是必要的，对A市的发展并无实际意义，是公款旅行行为，那么对市长就意味着无穷无尽的麻烦。不仅这趟旅行得自己买单，连律师费也得自己掏。赔礼道歉是过不了关的，最明智的选择是辞职，同时也意味着其政治生命的终结。 目前，美国除纽约和新墨西哥两州禁止纳税人提起的复审州政府行为的诉讼外，其余各州均允许纳税人请求司法复审地方政府行为的诉讼。美国联邦法院自身在类推案件中也趋向于许可这种诉讼，有些州判例甚至确认纳税人有资格作为原告就有关非财政问题和政府支出及与税收额无关的问题提起行政付审诉讼。 （二）日本的经验 在日本，也承认纳税人的起诉资格。进入20世纪90年代初，日本兴起一类以纳税人身份提起的要求公开交际费开支的诉讼。县知事、市町村长的交际费开支情况，引起居民的极大关注，纷纷要求予以公开。有的市町村长满足居民的要求，全面公开交际费的开支情况，而都道府县知事则大抵作出不公开或仅一部分公开的决定。这样一来，就引发了请求法院判决取消都道府县知事关于交际费开支不予公开或仅一部分公开的决定的诉讼。其中针对大阪府知事交际费案和针对厉木县知事交际费案，一直打到最高裁判所。两案的高等裁判所判决，倾向于要求全面公开交际费的开支情况，但最高裁判所却倾向于限定公开的范围，撤销了两案的高裁判决，发回重审。此后，东京高等裁判所就东京都知事交际费案，在最高裁判所判决的范围内，作出尽可能多公开的判决。如在20世纪90年代中，曾发生针对政府机关招待费、接待费的诉讼。如日本高知县的律师以纳税人的身份，要求县政府公布有关招待费的具体开支情况，遭到政府的拒绝后。而向法院提起诉讼，要求法院依据地方政府的有关法律，命令高知县政府公开有关开支情况。法理根据是每个纳税人有权了解政府如何支出公费的情况。但县政府只愿意公布招待费总的开支数额。而起诉的律师要求公布究竟请了些什么人等具体情况。日本的招待费称为食粮费。通常是由出面招待人的主管签字就可以报销。原告在诉状中提出，公务员的工资中已包含了本人的生活费用，原则上公务员吃饭应该自己付钱，如果是必要的公款宴请必须公布被宴请的客人的姓名，这样才能让纳税人判断公费请客是否合理。法院判决原告胜诉，由于有关公务员不愿意公布被宴请客人的姓名，这些费用在财务上就不能报销，只能算是公务员自己请客。因此最后依据本判决从相关的公务员追回了近5亿日元的金额。另有1999年日本秋田县居民（纳税人）以县政府的6次餐费开支违法为由，对时任教育长等职的6名被告请求损害赔偿。结果法院作出了认可原告请求，由被告向秋田县支付现209万日元及利息、案件诉讼费用由被告负担的判决。 （三）其他发达国家的经验 在英国，同样认可纳税人的起诉资格。选民对地方政府不合法的开支可以向区审计员提出反对意见。或向法院申诉，选民对区审计员的决定不服时也可向法院申诉。同样，国家纳税人也可以纳税人资格控告中央政府的财政开支行为。实际上，英国不仅认可纳税人为了起诉政府开支行为的起诉资格，而且认可一个纳税人对涉及另一个纳税人的征税行政行为的起诉资格。在法国，市镇纳税人或省的纳税人可以对市镇议会和省议会通过的影响市镇和省的财或财产的违法决定提起越权之诉。 总之，在发达国家。纳税人有权要求政府提供高质量的公共服务，如果政府所提供的公共服务存在瑕疵给纳税人造成了损害，纳税人即可以纳税人的名义到法院起诉政府，通过司法救济要求赔偿。这就是发达国家法律体系中的纳税人诉讼制度。 纳税人诉讼制度的建立与完善 （一）保障纳税人的知情权、监督极和参与权 在目前我国的相关法律法规中，都过于强调依法纳税是公民应尽的义务，而忽略了纳税人应享有的权利。假如纳税人缴完税之后，对政府如何花销这些税款毫无知情权、参与权、监督权。那么，不要说人们纳税的自觉性无法提高，连政府向民众收税的合理性都值得怀疑。 也许有人认为政府的财政收支有专门的审计机关监督，不需要纳税人监督。这显然是错误的。我国《宪法》第41条规定：“中华人民共和国公民……对于任何国家机关和国家工作人员的违法失职行为，有向有关国家机关提出申诉、控告或者检举的权利……”可见，纳税人当然有权通过诉讼方式监督政府依法使用税款。假如公共资金被违法支出。就意味着纳税人本可以不被征以相应部分的税金，或者该公共资金可以用于纳税人的福利等方面而未能实现。这样，纳税人与该行政行为就有了“法律上的利害关系”。因此，纳税人对财政收支之诉应有原告资格。同时，税收征收之后的用途，除涉及国家机密之外，其市政财政预算、决算应受到严格监管与控制，应允许普通市民通过登陆政府的公务网站等方式查询一些项目的开支情况，提出质疑，甚至以纳税人的名义提出诉讼，因为他有权怀疑自己交给政府的钱被花得不明不白。通过这种行政公开，行政相对人可以有效地参与行政程序以维护自己的合法权益，纳税人也可以通过行政公开监督行政主体依法行使行政权力。 有鉴于此，建议我国制定专门保护纳税人各种权利的《纳税人权利法》，以保障纳税人的知情权、监督权和参与权。目前应制定《财政收支公开法》，首先保障纳税人的知情权，再逐步完善纳税人的监督权和参与权；同时，建议修改《行政诉讼法》，明确规定公民可以纳税人身份就政府机关的财政收支行政行为向人民法院提起诉讼。 （二）扩大原告的起诉资格 由于存在税务机关不收或少收税款、不当减免税的行为，必将导致其他纳税人税负的增加和不公平；而政府公共资金的违法支出，则必将导致纳税人本可以不被课以相应部分的税金而使每一纳税人被多课税。因此，对于这些案件，应在《行政诉讼法》以及相应的实体法中拓宽原告的资格范围，而不应苛求纳税人与案件有直接利害关系。具体而言，可将原告资格扩大为纳税义务人、代扣代缴义务人、负税人和举报人，其诉讼请求的范围为与以上四种人有关的案件，以体现公民对国家税收和税款的关注，对自身的间接利益和社会公共利益的维护。扩大原告起诉资格的方法是修订《行政诉讼法》及其司法解释中的内容，明确纳税人的起诉资格和范围。 （三）明确纳税人诉讼的受案范围 在我国，应当进一步扩大行政诉讼的范围是理论界和司法界的普遍呼声。笔者认为。在目前，可以将税务机关和政府的下列行政行为纳入诉讼范围：一是违反税负公平的案件。纳税人税负平等应当是纳税人在同等情况下税负一致。如果纳税人认为税务机关的征税行为违反此项原则时，有权起诉。二是税务机关不征、少征或违法减免税款的案件。应征税款是指依据国家有关税法规定，纳税人按照法定税种和税率应当向国家缴纳的税款数额。税务机关及其工作人员的不征、少征或违法减免税款的行为既可能是故意的行为，即徇私舞弊行为，也可能是过失的不当减免税的行为。对于税务机关及其工作人员的上述行为，应当允许纳税人提起行政诉讼。三是政府违法使用税款的案件。对于政府的行政开支，应当实行纳税人诉讼。具体可以表现为行政机关及其工作人员违法开支，违法使用税款，或贪污或浪费或挥霍或挪用，或公款私用或公物私用，或行政，性罚没收支一条线等等违法财政开支行为，应当受到纳税人的依法监督。我国是一个以公有制为主体的社会主义国家，行政开支除税款外，还应包括其他公有或国有财产。因此，纳税人对政府使用税款及其他公产的行为，应有权利提起行政诉讼。四是税务机关不履行查处偷逃税有关职责的案件。税务机关面对举报，有根据举报线索迅速查处违法案件的义务；有尊重举报人、严格为举报人保密、保护举报人的义务；有在查处案件结束后，依照法定的标准和数额迅速如实地兑现奖励的义务。如果拒绝履行这种法定义务，就要承担法律责任，举报人有权提起行政诉讼。
目录 1 什么是纳税人意识 2 纳税人意识存在的社会基础 3 纳税人意识的构成 4 确立纳税人意识对推进依法治税的作用 5 我国公民纳税人意识的现状 6 我国纳税人意识现状的成因 7 纳税人意识的培养 什么是纳税人意识 纳税人意识不同于纳税意识。纳税意识是纳税人履行纳税义务的观念和态度的反映，主要表现为人们对税收的认知和重视态度；而纳税人意识是在市场经济和民主法治条件下，纳税人基于对自身主体地位、自身存在价值和自身权利义务的正确认识而产生的一种对税法的理性认知、认同和自觉奉行精神。纳税人意识的确立，是我国社会主义市场经济和民主政治的需要，是社会文明进步的重要标志。研究并培养纳税人意识，对依法治税的深入开展无疑有着十分重要而积极的作用。 纳税人意识存在的社会基础 （一） 市场经济的高度发展是纳税人意识存在的经济基础 在我国漫长的封建制时代，自然经济占据主导地位，劳动者“日出而作、日落而息”，过的是一种自给自足的生活，加之历代封建王朝又推行重农抑商的政策，因此，在那样的时代，培养不出商品社会特有的独立意识、权利意识和契约自由意识，有的只是一种狭隘的小农意识。在这种经济制度下，既没有纳税人意识存在的基础，也没有存在的必要。在计划经济时代，虽然社会主义制度的建立极大地推动了经济的发展、社会的进步和现代化进程，但单一的所有制结构和高度集中的计划经济模式，使企业的产、供、销都依赖于政府的指令性计划，没有生产经营的自主权和决策权。企业与政府之间的依附关系，消除了企业参与市场竞争的机会和愿望，企业的主体地位和主体意识被淡化甚至消失。在这种体制下，国家与企业的分配关系以利润上缴的形式固定下来，个体利益统一于国家和集体利益之中，企业和个人没有独立的利益追求，也就没有纳税的观念，更没有纳税人的意识。改革开放以后，社会主义市场经济的确立和发展，导致了市场主体的多元化、市场行为的多样化和主体利益的多元化，市场在资源配置中的地位和作用越来越突出和重要，包括税收在内的一切经济活动都必须尊重市场规律、促进市场竞争。20世纪80年代以来的两次税制改革，特别是1994年的税制改革，进一步统一了税法，简化了税制，公平了税负，规范了国家和企业的分配关系。纳税人作为独立的市场主体，其权利和利益不仅受到纳税人自身的关注，而且也得到包括政府在内的社会各方面的重视，纳税人的权利在法律上得到了明确的承认，纳税人的义务在法律上得到了明确的界定。这一切，为纳税人意识的建立提供了前提和保障。 （二） 民主政治进程的推进是纳税人意识存在的政治基础 加之长期的愚民政策和封建教化，造就了劳动者的草民意识和臣民观念，泯灭了个体的价值和尊严，使民主失去了孕育的基础和条件。基于“普天之下，莫非王土”，“率土之滨，莫非王臣”这一观念，在税收中形成了“皇粮国税，天经地义”的思想，突出反映了赋税领域中义务观念的强化和权利意识的淡薄。在这种思想意识的支配下，劳动者无能也无力追求其主体的权利和地位，纳税人意识也根本无从产生。社会主义制度的确立，特别是人民的自由民主权利被写进宪法，推动了我国社会民主进程的发展。但是，政治上的中央集权、经济上的单一所有制结构，使得计划经济体制下的社会主义大多是一种多见国家、少见个人；多见权力、少见权利的社会体制，导致了“民众的独立意识、主体意识、权利意识和民主意识的弱化甚至消失”。 特别是在人性被严重扭曲的10年动乱时期，人的尊严都遭受到极度的践踏，又何来人的自由与权利，纳税人意识更无从谈起。改革开放以后，在经济体制改革逐步深入的同时，民主政治体制改革也在稳步推进。社会主义市场经济的建立和发展，对特殊利益和整体利益、个人权利与国家权力、私人领域与公共领域、个体价值与整体价值的关注，构成了社会发展变革的重要张力。在财税领域，随着税制改革的深入，特别是依法治税的提出，纳税人的主体地位、纳税人的权利意识、纳税人的权利保护等问题越来越引起人们的重视，扩大纳税人权利范围、健全纳税人权利保护体系已成为社会的共识。可以说，对纳税人问题的关注超过了以往任何一个时候。其背后，正好折射出民主政治对人的存在意义、对人的存在价值、对人的自由平等权利的关注。这正是建立纳税人意识所不可或缺的制度因素。 纳税人意识的构成 市场经济和民主政治催生了纳税人意识，但纳税人意识并不是市场经济或民主政治要求的简单耦合，它的构成有其独特而深刻之处，它应当是纳税人追求社会正义价值的体现，是纳税人自身理性自律精神的闪光。 （一） 对税法的理性认识是纳税人意识的基础 纳税人也不能避免。纳税理性不高正是依法治税中必须要解决的一个问题。但是，纳税理性不是自然生成的，它除了有赖于社会理性精神的张扬外，更有赖于纳税人对税收、税收制度和税收法律的理性认知。而纳税人的这种理性认知主要取决于纳税人对现行税法的价值判断和价值追求。但是，在市场经济条件下，纳税人作为市场竞争的参与者，其个体的利益和价值追求与税法中所体现的社会整体利益和价值追求既可能保持一致，也可能发生对立。因此，纳税人意识中的理性精神要求纳税人在追求自身利益和价值的同时，能够从社会整体利益和价值出发，正确分析和评判现行税法的优劣及走向，具有调节和控制自身欲望和行为的精神力量。 （二）对税法的认同和信仰是纳税人意识的核心 没有对税法的认同和信仰，就不会有纳税人对税法的遵守和维护，也就不会有依法治税的实现。纳税人的纳税意识不高，偷逃税款问题严重，除了整个社会法制环境的因素外，在很大程度上就是因为纳税人对市场经济和税收法治所倡导的平等、自由、正义等主体价值缺乏普遍的、科学的认识，对税法规范的内在价值缺乏足够的认同，从而引致其对税法的异己感和外在感。造成这种状况的原因，一方面在于我国传统法律文化存在法律的泛道德化倾向，存在重公权力轻私权利、重刑法轻民法、重实体法轻程序法的习惯和做法，导致了民主、平等、权利、正义等现代法治精神的缺失；另一方面也在于税收立法过分追求数量，忽视质量，特别是没有充分反映纳税人的愿望、要求和期待，没有充分体现对纳税人的关怀；税收执法的随意性和执法不公、执法腐败，损害了税法的权威、践踏了税法的尊严，导致了纳税人对税法的冷漠和不信任。只有当税法充分反映纳税人的利益，体现纳税人的权利，并且使纳税人在社会生活中处处体验到税法的关怀时，才能使纳税人在理性上信任税法，从而确立税法在纳税人心目中的权威和地位。 （三）对税法的积极奉行精神是纳税人意识的客观表现 纳税人对税法的遵从是基于对税法的理性认知和信仰。权利的主张和义务的履行是纳税人意识中不可或缺的两个重要方面，是税法的价值得以实现的重要基础。只有纳税人真切感受到其权利受到了政府和社会的尊重与保护，才能有效地把税法规范内化为其自觉的价值尺度和行为准则，其尊重税法权威、维护税法尊严的积极性才能够得到提高，才能够真正形成纳税人对税法的积极奉行精神。 纳税人意识中的三个层面是有机联系、密不可分的。首先，它们共同的前提都在于纳税人权利主体资格的确立和主体意识的觉醒。如果税收立法始终不承认纳税人的权利主体资格，而仅仅将纳税人作为义务主体对待，就不可能有纳税人主体意识的觉醒和纳税人意识的形成。其次，它们集中体现了税法对纳税人价值的关怀，是税法联系社会生活的纽带。如果税法只注重保障财政收入的实现和对纳税人应尽的义务，忽略纳税人对自身利益和价值的追求，忽略纳税人的权利需要，最终将损害税法的权威，影响纳税人对税法的奉行。 确立纳税人意识对推进依法治税的作用 （一）纳税人意识的确立，可以使依法治税更加符合现代法治的精神 当前，依法治税中存在一个容易为人们忽略的问题，即把依法治税与税收法治片面地等同起来。其实，依法治税的提出，虽然实现了治税观念从人治向法治的转变，但重点仍然在于“治理”，不能等同于“法治”本身。要避免上述问题，一方面需要我们以更加理性和缜密的眼光去认识依法治税，另一方面也有待于纳税人意识的真正确立。纳税人意识的确立，有利于对国家税收权力的限制和纳税人权利的保护。首先，纳税人民主权利的行使，使税收立法、税收执法、税收司法可以更好地体现纳税人的意志和利益，可以有效地防止税收管理中的集权和专制；其次，纳税人私人财产的神圣不可侵犯，使税收法定原则得以真正确立；再次，纳税人对公平正义的追求，可以使征税人与纳税人的权利义务得到合理的配置，防止征税人权力的无限扩大对纳税人权利的侵蚀，矫正税收征管过程中征纳双方法律人格、法律地位的扭曲，使双方得以平等地行使权利，履行义务；最后，纳税人对正当程序的合理诉求，可以为税收权力的运行设定合理的轨迹，防止税收权力行使过程中的权力变异。 （二）纳税人意识的确立，可以有效地促进税收法治秩序的实现 当前，以政府推动为主导的依法治税，着力建构的只是税收法治的外生秩序，虽然说这种外生秩序在实现税收法治的特定阶段是必须的，但是，如果没有以纳税人的自主、自律为基础建构的内生秩序的配合，要真正实现税收法治秩序仍然是相当困难的。纳税人意识中的自主自律精神，则能够抑制纳税人逃避国家税收的欲望和行为，减少税收违法行为的发生。 我国公民纳税人意识的现状 1.权利意识残缺。纳税人在依法履行纳税义务的同时享有哪些权利，从微观方面看，根据现行《税收征收管理法》第8条等条款规定，纳税人有权向税务机关了解国家税收法律、行政法规的规定以及与纳税程序有关的情况；有权要求税务机关对其商业秘密和个人隐私保密；有依法申请减税、免税、退税的权利；对税务机关所做出的决定，有陈述权、申辩权以及申请行政复议、提起行政诉讼、请求国家赔偿等权利；对税务机关、税务人员的违法违纪行为有权控告或检举。从宏观方面看，纳税人在税收宪法性法律关系中享有的权利，主要包括民主立法权和民主监督权。民主立法权指广大纳税人有权以法律规定的形式参与税法的制定；民主监督权指纳税人有权关注税收的用途并积极地对立法、执法、司法活动提出意见和建议。此外，纳税人在国家的经济、政治、社会生活中还享有其他多方面的权利。总之，纳税人应当是国家的主人翁。正是他们缴纳的税款支撑了包括立法、行政、司法机构和警察、军队在内的整套国家机器的运转，并使国家能有财力为社会提供教育、环卫、基础设施等公共产品或服务。 但是，我国许多纳税人似乎没有意识到或不能真正地去行使自己的权利。他们对一些素质低下的公务人员的颐指气使表现得逆来顺受甚至奴性十足；对一些腐败开支、决策性浪费以及国有资产流失等祸国殃民的现象敢怒而不敢言；对低水平的公共产品与低质量的公共服务，如每年上百万孩子失学辍学、假冒伪劣产品充斥市场、豆腐渣工程危害人民等令人痛心的现象麻木不仁。这种纳税人意识的缺失不仅对我国社会主义民主政治建设和经济发展不利，而且直接影响纳税人依法纳税的自觉性和正确的纳税意识的形成，因为他们会觉得只有付出而无回报。 从西方发达国家来看，纳税人纳税之所以相当积极主动，重要原因之一是他们通过纳税可以行使各种权利。纳税人明白自己纳税是为了让政府向公众免费提供环境保护、体育场所、初等教育和道路交通等多项公共福利服务。纳税人感到自己所缴纳的税款养活了上至总统下至普通警察这样的国家公务员，因此，他们能理直气壮地以纳税人身分质询指责政府，要求政府为纳税人提供各种服务，节约有效地使用纳税人的钱。在美国有时能看到这样的情景，当警察在处理违章司机稍有失礼或表现粗暴时，司机就会说一声：“别忘了我是纳税人，我可以告你。”这种强烈的权利意识有助于提高人们纳税的积极性和主动性。 2.纳税义务意识淡薄。西方国家有一句民谚：人的一生只有两件事是不可回避的，一个是死亡，另一个就是纳税。而我国却流传着这样一句话：“要致富，吃税务。”两者的纳税义务意识形成鲜明对照。我国不少暴富者有偷税经历甚至靠“偷税起家”。在企业里，偷税漏税已成惯常之事，似乎不偷税漏税而是按实纳税的都是傻瓜，于是企业假账不断，“能偷则偷，能逃则逃”。对于公民来说，在经历了几十年的纳税空白后，至今尚有人不知“纳税”为何物，更别提主动申报纳税了。许多公民除了工资单上单位代扣代缴的个人所得税外，对其他税收知之甚少。不知道其实自己在买一条香烟或一瓶洗发水的同时已缴了消费税，更不知自己用尽积蓄买了商品房后还有一大笔契税要缴——— 正是由于对这笔税款许多购房者事先并不知道，因此引发了这些纳税人与税务机关的诸多冲突和他们对税务机关的诸多不满。人们不具有发达国家公民普遍具有的作为纳税人的自豪感和“逃税者是不尽国民义务的败类”这样的观念。总之，人们对纳税的漠然态度是相当普遍的，这种漠然态度既表现在当一般收入者需要纳税时态度被动，不是心甘情愿，也表现在对社会中不断出现的逃税丑闻没有形成人人谴责的强大舆论氛围。这种淡薄的纳税义务意识无疑增加了税收部门征税的成本和难度，也减少了国家应得的税收收入。 我国纳税人意识现状的成因 1.历史原因。自从有了国家，税收就不可避免地产生。在我国漫长的封建社会里，皇权至高无上，“普天之下莫非王土，率土之滨莫非王臣”。因此，臣民们上缴皇粮国税是理所当然的义务，不存在什么权利可谈。而不知权利只知义务，只能产生子民意识、臣民意识。在这种历史文化积淀中，不可能产生体现现代公民特征的自觉纳税意识。同时，国家上层奢侈成性，对下层横征暴敛、巧取豪夺，百姓苦不堪言，对税收形成了天然的逆反心理。 2.税收理论和宣传方面的原因。在税收理论方面，我国一直强调税收具有“无偿性”，这在某种意义上虽能讲通，但它同时会误导人们，使人们认为纳税是一种只有付出而无任何回报的行为，这在市场等价交换意识已日益深入人心的今天，只能引起人们对纳税的抵触心理。在纳税宣传方面，虽然每年都要举行“税收宣传月” 活动，但不够普及深入和细致，如只是空泛地宣传社会主义税收“取之于民，用之于民”，但如何取，如何用，到底与纳税人有何切身利害关系，这些问题没有形象生动的宣传到位。普通人所接受的纳税宣传教育仅限于中学政治课本上的几页纸以及税务大厅中悬挂的“依法纳税光荣”，似乎纳税仅仅是“光荣”与否的道德问题，而不是法律问题。于是许多偷漏税案件被查出后，当事人总是以“我不懂税法”来为自己辩解和争取同情心并减轻责任。 3.某些国家机关公务人员的形象成为培养纳税人意识的障碍。西方公民纳税人意识很强，知道自己是纳税人，政府花的钱是自己的钱，应当为自己办事；政府也是以“为纳税人服务”而自我标榜的。这对纳税人形成明确的权利、义务意识起到了良性互动的作用。而我国一些机关部门“门难进、脸难看、话难听、事难办”，他们觉得自己所受俸禄是“国家的”，根本不把纳税人放在眼里，把自己该做的事当成“皇恩浩荡”，从未把纳税人当成自己的衣食父母。在这种主仆倒置的关系中，纳税人又怎能产生作为主人翁的权利义务意识呢？更有甚者，当人们了解到我国每年有数千亿公款被吃喝玩乐和挥霍浪费后，由此产生的联想便是“我纳税你享乐”。在这种心态下，谈何培养自觉纳税意识呢？ 4.税务机关执法中存在的问题也是限制纳税人意识形成的重要因素。征税主体的征税意识应当建立在征纳双方权利和义务对等的思想基础上。但实践中许多税务人员总是具有强烈的“权力意识”和“自我优越感”，他们把自己的征税当成理所当然而不容纳税人置疑，不向纳税人宣传解释法律法规的规定，也不说明具体的征税计算方法，工作态度恶劣。据报道，有些地方公民缴纳个人所得税，税务局甚至不给纳税人开发票。这些不良的征税意识当然会严重侵蚀纳税人应有的权利意识。另外，当出现纳税条件相同纳税数额不同的情况时，守法的纳税人只会感到自己太傻或太亏，又如何激起纳税光荣的意识和自觉纳税的热忱呢？ 纳税人意识的培养 1.加强税收宣传的针对性和有效性。税收宣传要突出重点。从宣传的对象上看，要突出向纳税人意识最薄弱的群体宣传税收，目前，要注重个体户、私营企业主、农民以及行政事业单位的税收宣传。从宣传的内容上看，既要宣传正面典型，又要曝光反面典型。从宣传的形式上看，既要通过新闻媒体宣传，也要通过税收部门与纳税人之间的沟通和日常征管工作进行宣传。 为了使纳税人充分认识税收的重要性和必要性从而增强纳税义务意识，在对税收特征的宣传方面，不妨以“非直接偿还性”取代“无偿性”。另外，应借鉴以“交换论”为代表的西方纳税意识为我所用。“交换论”认为国家征税和公民纳税是一种权利和义务的相互交换，税收是国家保护公民利益时所应获得的代价。应采取最贴近公民生活的方式开展税收宣传，让公民知道税收是政府财力的重要来源，有财力政府才能适应全体公民共同消费、共同受益的需要而提供公共产品和服务。否则社会治安混乱，环境污染，交通拥挤，能源不足，医疗、卫生、教育落后，企业无法正常生产，公民就无法安居乐业。实际上，公民因纳税而做出的牺牲比起从国家得到的“回报”来说是微不足道的。总之，纳税是每个公民都能实现自身利益和获得广泛权利的前提条件。 我们应借鉴西方国家在税收宣传方面的一些做法。据报道，在美国政府有关机构的大楼里，关于税收的小册子随手可取，上面罗列了与纳税人有关的多种税收的税率、计算方法、缴纳方式等，内容简明扼要，通俗易懂。这些小册子不仅教人们如何依法纳税，还告诉人们如何合理避税，所以对人们有很强的吸引力。此外，市场上还有各种各样的税收书刊，刊登大量的税收案例，使得僵硬难懂的税收条款能为读者所理解。另外，与税收有关的网站也大量出现，这些网站在普及税收知识和增强纳税意识方面起了很大作用。以上这些做法，我国目前也完全有条件办到。此外，在税收宣传方面，我国还可以有自己的特色，如除了继续坚持不懈地进行集中的 “税收宣传月”活动外，还可以在税收大厅开设“税收教育基地”，在特定的时间免费向公民开放，介绍税收知识。此外，开通免费的税务知识咨询电话也是一个行之有效的办法。 2.严厉打击涉税违法犯罪行为，提高执法者自身政治素质。对于税收违法行为，采取的对策主要有两个，一是教育，二是打击。轻度的税收不遵从包括过失性的、懒惰性的、无知性的，可以用教育的方式解决。对税收违法情节较重且屡教不改的纳税人则必须予以打击，使其在心理上和行为上受到巨大震撼。从纳税意识培养的角度看，则需要二者的有机结合。通过教育增强其纳税理性；通过严格法治，封锁机会主义的制度空间，加大其违法成本，使其感到税收违法只能是得不偿失，从而促其逐渐形成自觉纳税意识。如果违法者能侥幸逃避法律惩处，则会助长其违法心理冲动，其他纳税人也可能会竞相效仿，则整个税收执法环境将会大大恶化。 对于严格税收执法，“铁石心肠、铁面无私、铁的手腕、铁的纪律”的“四铁精神”当然值得提倡，但正人先正己，全面提高税务部门执法人员自身政治素质，加强队伍建设也是非常紧迫的任务。当前，许多大的偷逃税案件都会涉及行贿受贿之案，许多纳税人往往只需几笔小钱堵住“有关人士”的嘴，大笔应纳税金就会溜进腰包，又何乐而不为呢？因此，《税收征收管理法》第九条规定：“税收人员不得行贿受贿、徇私舞弊、玩忽职守，不征或少征应纳税款；不得滥用职权多征税款或者故意刁难纳税人和扣缴义务人。”这个要求是很有现实意义的，否则，不仅会使苦心设计的税负公平格局遭到破坏，而且也会大大降低执法者在纳税人心目中的威信，使人们对税法本身的权威性、严肃性产生怀疑，这将大大挫伤纳税人依法纳税的积极性，更不可能形成权利和义务相统一的纳税人意识。 3.国家公职人员树立为纳税人服务意识，尊重和保护纳税人权利。纳税人的税款供养了国家公职人员，国家公职人员应当忠于职守，清正廉洁，心系纳税人，甘心当公仆。无论是修路架桥、建设学校、保护环境，还是维护治安、打击犯罪，都会让纳税人感觉自己的税款没有白交，而是给自己和社会带来了切实的利益和进步。国家公职人员牢固树立为纳税人服务意识，不仅会促进整个国家民主政治建设和经济社会发展，而且会唤醒纳税人的权利意识，并进而激发他们自觉纳税的积极性。 税收是一种贡献，是一种经济上的成功者向国家的贡献，这些贡献不仅应该得到人们的尊重，获得广泛声誉，而且应依法享有多种权利。这些权利首先当然包括他们在纳税过程中依税法规定享有的各种权利。严格地说，纳税人是否拥有合法权利以及拥有什么权利是衡量一个国家税收文明程度的标准之一。承认并维护纳税人的权利对税务机关来说，如同依法征税一样是义务。税收部门工作人员作为直接和纳税人打交道的国家公职人员，他们的工作态度和工作作风好坏，会直接影响纳税人的权利义务意识。税收机关对纳税人权利的承认主要反映在为纳税人服务上。税务机关、税务人员应当礼貌待人，文明服务，尊重和保护纳税人的权利，依法接受监督。这样，纳税人会感到自己是真正的主人翁并产生权利感，这将激发他们依法承担纳税义务的积极性。
目录 1 什么是纳税人分立 2 纳税人分立情况报告表 什么是纳税人分立 纳税人分立是指一个经济组织通过依法签订分立协议，并经过清算程序，分为两个或者两个以上的经济组织的法律行为，可分为派生分立和新设分立两种形式。所谓派生分立，是指经济组织以其部分资产另设一个或者数个新的经济组织，原经济组织仍然存续。所谓新设分立，是指一个经济组织的全部资产分别划归两个或者两个以上的新经济组织，原经济组织解散，主体资格消灭。 纳税人分立情况报告表 N
又称纳税人或纳税义务人.是指税法规定的直接负有纳税义务的社会组织和个人.
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